ASPECTOS CONTÁBEIS A SEREM OBSERVADOS PELOS CONTABILISTAS

CONTABILIDADE PÚBLICA MUNICIPAL

FISCALIZAÇÃO DO ISS NO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL (Revisada em 07-03-2024)

ASPECTOS CONTÁBEIS A SEREM OBSERVADOS PELOS CONTABILISTAS

1. REGULAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA

1. TRIBUTAÇÃO PELO LUCRO REAL
2. ESCRITURAÇÃO DO CONTRIBUINTE
3. FALSIFICAÇÃO DA ESCRITURAÇÃO

1.1. TRIBUTAÇÃO PELO LUCRO REAL

RIR/1999:

Art. 246. Estão obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas: (Lei 9.718, de 1998, Art. 14)

II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei 1.598, de 1977, Art. 6º).

§1º. A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das disposições das leis comerciais (Lei 8.981, de 1995, Art. 37, §1º).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

1.2. ESCRITURAÇÃO DO CONTRIBUINTE TRIBUTADO COM BASE NO LUCRO REAL

RIR/1999:

Dever de Escriturar

Art. 251. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real deve manter escrituração com observância das leis comerciais e fiscais (Decreto-Lei 1.598, de 1977, Art. 7º).

Parágrafo único. A escrituração deverá abranger todas as operações do contribuinte, os resultados apurados em suas atividades no território nacional, bem como os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior (Lei 2.354, de 29 de novembro de 1954, Art. 2º, e Lei 9.249, de 1995, Art. 25).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999:

Contabilidade não Centralizada

Art. 252. É facultado às pessoas jurídicas que possuírem filiais, sucursais ou agências manter contabilidade não centralizada, devendo incorporar ao final de cada mês, na escrituração da matriz, os resultados de cada uma delas (Lei 2.354, de 1954, Art. 2º).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999:

Pessoas Jurídicas com Sede no Exterior

Art. 253. As disposições desta Seção aplicam-se também às filiais, sucursais, agências ou representações, no Brasil, das pessoas jurídicas com sede no exterior, devendo o agente ou representante do comitente com domicílio fora do País escriturar os seus livros comerciais, de modo que demonstrem, além dos próprios rendimentos, os lucros reais apurados nas operações de conta alheia, em cada período de apuração (Lei 2.354, de 1954, Art. 2º, e Lei 3.470, de 1958, Art. 76 e §1º).

Parágrafo único. Para apuração do resultado das operações referidas no final deste artigo, o intermediário no País que for o importador ou consignatário da mercadoria deverá escriturar e apurar o lucro de sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no exterior, observado o disposto no parágrafo único do Art. 398 (Lei 3.470, de 1958, Art. 76 e §§1º e 2º).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999:

Processamento Eletrônico de Dados

Art. 255. Os livros comerciais e fiscais poderão ser escriturados por sistema de processamento eletrônico de dados, em folhas contínuas, que deverão ser numeradas, em ordem seqüencial, mecânica ou tipograficamente, observado o disposto no §4º do Art. 258.

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999:

Livro Diário

Art. 258. Sem prejuízo de exigências especiais da lei, é obrigatório o uso de Livro Diário, encadernado com folhas numeradas seguidamente, em que serão lançados, dia a dia, diretamente ou por reprodução, os atos ou operações da atividade, ou que modifiquem ou possam vir a modificar a situação patrimonial da pessoa jurídica (Decreto-Lei 486, de 1969, Art. 5º).

§ 1º. Admite-se a escrituração resumida no Diário, por totais que não excedam ao período de um mês, relativamente a contas cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizados livros auxiliares para registro individuado e conservados os documentos que permitam sua perfeita verificação (Decreto-Lei 486, de 1969, Art. 5º, §3º).

§ 2 º. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, no transporte dos totais mensais dos livros auxiliares, para o Diário, deve ser feita referência às páginas em que as operações se encontram lançadas nos livros auxiliares devidamente registrados.

§ 3º. A pessoa jurídica que empregar escrituração mecanizada poderá substituir o Diário e os livros facultativos ou auxiliares por fichas seguidamente numeradas, mecânica ou tipograficamente (Decreto-Lei 486, de 1969, Art. 5º, §1º).

§ 4º. Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares referidos no §1º, deverão conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio, e, quando se tratar de sociedade civil, no Registro Civil de Pessoas Jurídicas ou no Cartório de Registro de Títulos e Documentos (Lei 3.470, de 1958, Art. 71, e Decreto-Lei 486, de 1969, Art. 5º, § 2º).

§ 5º. Os livros auxiliares, tais como Caixa e Contas-Correntes, que também poderão ser escriturados em fichas, terão dispensada sua autenticação quando as operações a que se reportarem tiverem sido lançadas, pormenorizadamente, em livros devidamente registrados.

§ 6º. No caso de substituição do Livro Diário por fichas, a pessoa jurídica adotará livro próprio para inscrição do balanço e demais demonstrações financeiras, o qual será autenticado no órgão de registro competente.

Livro Razão

Art. 259. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real deverá manter, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário, mantidas as demais exigências e condições previstas na legislação (Lei 8.218, de 1991, Art. 14, e Lei 8.383, de 1991, Art. 62).

§1º. A escrituração deverá ser individualizada, obedecendo à ordem cronológica das operações.

§2º. A não manutenção do livro de que trata este artigo, nas condições determinadas, implicará o arbitramento do lucro da pessoa jurídica (Lei 8.218, de 1991, Art. 14, parágrafo único, e Lei 8.383, de 1991, Art. 62).

§3º. Estão dispensados de registro ou autenticação o Livro Razão ou fichas de que trata este artigo.

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999:

Sistema Escritural Eletrônico

Art. 265. As pessoas jurídicas que, de acordo com o balanço encerrado no período de apuração imediatamente anterior, possuírem patrimônio líquido superior a um milhão seiscentos e trinta e três mil, setenta e dois reais e quarenta e quatro centavos e utilizarem sistema de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal ficarão obrigadas a manter, em meio magnético ou assemelhado, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos e sistemas durante o prazo de cinco anos (Lei 8.218, de 1991, Art. 11 e §1º, Lei 8.383, de 1991, Art. 3º, inciso II, e Lei 9.249, de 1995, Art. 30).

Parágrafo único. A Secretaria da Receita Federal expedirá os atos necessários para estabelecer a forma e o prazo em que os arquivos e sistemas deverão ser apresentados (Lei 8.218, de 1991, Art. 11, §2º, e Lei 8.383, de 1991, Art. 62).

Art. 266. A inobservância do disposto no artigo anterior acarretará a imposição das multas previstas no Art. 980 (Lei 8.218, de 1991, Art. 12).

Parágrafo único. O prazo de apresentação dos arquivos de que trata o artigo anterior será de, no mínimo, vinte dias, que poderá ser prorrogado por igual período pela autoridade solicitante, em despacho fundamentado, atendendo a requerimento circunstanciado e por escrito da pessoa jurídica (Lei 8.218, de 1991, Art. 12, parágrafo único).

Documentação Técnica

Art. 267. O sujeito passivo usuário de sistema de processamento de dados deverá manter documentação técnica completa e atualizada do sistema, suficiente para possibilitar a sua auditoria, facultada a manutenção em meio magnético, sem prejuízo da sua emissão gráfica, quando solicitada (Lei 9.430, de 1996, Art. 38).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018, inclui Equipamento Emissor de Cupom Fiscal.

1.3. FALSIFICAÇÃO DA ESCRITURAÇÃO

RIR/1999 - Art. 256. A falsificação, material ou ideológica, da escrituração e seus comprovantes, ou de demonstração financeira, que tenha por objeto eliminar ou reduzir o montante de imposto devido, ou diferir seu pagamento, submeterá o sujeito passivo a multa, independentemente da ação penal que couber (Decreto-Lei 1.598, de 1977, Art. 7º, §1º).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

RIR/1999 - Art. 981.Verificado pela autoridade tributária, antes do encerramento do período de apuração, que o contribuinte omitiu registro contábil total ou parcial de receita, ou registrou custos ou despesas cuja realização não possa comprovar, ou que tenha praticado qualquer ato tendente a reduzir o imposto correspondente, inclusive na hipótese do art. 256, ficará sujeito à multa em valor igual à metade da receita omitida ou da dedução indevida, lançada e exigível ainda que não tenha terminado o período de apuração de incidência do imposto (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 7º, §3º, e Lei 7.450, de 1985, art. 38).

NOTA DO COSIFE: No indicado RIR/1999 estão os endereçamentos para o correspondente dispositivo legal no RIR/2018.

Veja ainda a legislação a seguir.

2. LEGISLAÇÃO DOS CRIMES

1. DE SONEGAÇÃO FISCAL - Lei 4.729/1965
2. CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA - Lei 8.137/1990
3. COMETIDOS POR SERVIDORES PÚBLICOS - Lei 8.027/1990

Ver o Módulo 2 - Aspectos Legais.

3. BANCO CENTRAL DO BRASIL

1. COSIF - PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SFN

Veja também:

1. COSIF 1.22 - Elaboração e Publicação de Demonstrações Financeiras
2. COSIF 1.34 - Auditoria Independente
3. Lei 6.404/1976 - Publicação das Demonstrações Contábeis

3.1. COSIF - PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SFN

1. PADRONIZAÇÃO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SFN
2. SISTEMA DE PROCESSAMENTO DE DADOS
3. CONTABILIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
4. LISTAGEM DOS SERVIÇOS PRESTADOS PELAS AGÊNCIAS
5. RATEIOS DE RESULTADOS INTERNOS
6. OUTRAS CONTAS IMPORTANTES
7. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS CONSOLIDADAS

3.1.1. PADRONIZAÇÃO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SFN

Na Lei 4.595/1964, lê-se:

Art.4º - Compete privativamente ao Conselho Monetário Nacional:

XII - expedir normas gerais de contabilidade e estatística a serem observadas pelas instituições financeiras.

O CMN, por "Voto" de seus integrantes, firmado em 19.07.78 e não publicado, transferiu há muitos anos essa atribuição legal para o Banco Central do Brasil, que lançou o COSIF - Plano Contábil das Instituições do SFN, por intermédio da Circular BCB 1273 em 1987, em substituição a diversos planos de contas individualmente aplicáveis a cada tipo de instituição do SFN autorizada a funcionar.

É muito difícil de ser entendido, até por leigos, como o Banco Central do Brasil possa expedir normas gerais de contabilidade e estatística a serem observadas pelas instituições financeiras, sabendo-se desde o final da a década de 1980 não possui oficialmente um quadro de contadores (auditores)?

Possuía apenas inspetores, coordenadores, supervisores de fiscalização e monitores de câmbio.

A partir de 1997 as referidas funções foram substituídas por ESPECIALISTAS, que deveriam ter como função as atribuições de fiscalizadores, auditores, supervisores, coordenadores. E, essa função ainda pode ser atribuída a quaisquer tipos de profissionais de nível superior. Desse jeito, tais profissionais estranhos à contabilidade estariam infringindo o disposto no CPC - Código de Processo Civil de 2015 quando se refere às atribuições do PERITO.

Quando esse (perito = especialista) tem a função de examinar a contabilidade das instituições do sistema financeiro, obrigatoriamente deveria ser contador, auditor ou perito contábil, devidamente registrado no CFC - Conselho Federal de Contabilidade por intermédio de seus Conselhos Regionais.

Mas, isto não acontece, razão pela qual, durante o Governo Bolsonaro, era cogitada a alteração da legislação para que fosse possível demitir todos aqueles que não tivessem competência técnica e legal para o exercício de determinadas funções.

Voltando ao COSIF, podemos dizer que (em razão dos seus erros de estrutura e alguns de conteúdo, que também se verificavam nos planos de contas anteriormente existentes), obviamente foram elaborados por leigos e não por contadores.

Assim sendo, algumas instituições do SFN, principalmente as grandes, passaram a usar seus próprios planos de contas, visto que estão sujeitas ainda à Legislação das Sociedades por Ações ( Lei 6.404/1976) e algumas porque são sociedades de capital aberto, sujeitas às deliberações da CVM.

Todas as instituições do SFN estão ainda sujeitas às auditorias efetuadas por Auditores Independentes, devidamente registrados na CVM e no CFC - Conselho Federal de Contabilidade, os quais (auditores), na maioria dos casos, são ainda associados ao IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes (ex-Instituto Brasileiro de Contadores), que também emite pareceres sobre formas de auditoria e contabilização.

As grandes organizações empresariais geralmente têm estruturas contábeis complexas, divididas em centros de custeamento e o COSIF não obrigou diretamente a manutenção destes processos, que são estudados na qualidade de CONTABILIDADE DE CUSTOS. Nas instituições fiscalizadas pela SUSEP - Superintendência de Seguros Privados, existe a especialização na Contabilidade de Custos Atuariais.

No SFN cada agência bancária precisa ser (basicamente) um centro de custeamento, além de serem centros de custeamento os diversos departamentos e seções da matriz e de suas agências. Por quê?

Porque o banqueiro, por meio do seu Conselho de Administração, utilizando da Contabilidade de Custos, precisa saber quais são os setores e as agências que estão dando lucro ou prejuízo, para que sejam mantidas em funcionamento ou não.

Por isso, os bancos não podem alegar que não têm o balancete mensal ou balanço semestral de cada uma de suas agências. O próprio COSIF obriga que os bancos tenham balancetes de cada uma das agências, podendo a instituições do sistema financeiro ser autuada por embaraço à fiscalização, caso não coloque os registros contábeis à disposição da autoridade fazendária federal, estadual, municipal e do distrito federal. Essa obrigação deve constar também da legislação estadual e municipal, sancionada de conformidade com o previsto no art. 194 do CTN - Código Tributário Nacional.

O COSIF menciona:

COSIF 1.1.6.6 - O banco comercial, ou banco múltiplo com carteira comercial, que mantiver contabilidade descentralizada deve possuir para a sede e cada uma das agências o Livro Diário ou o livro Balancetes Diários e Balanços, legalizado no órgão competente. (Circ. 1273)

COSIF 1.1.6.7 - O banco comercial, ou banco múltiplo com carteira comercial, que possua contabilidade de execução centralizada, com uso de um único livro Balancetes Diários e Balanços, ou Livro Diário, devidamente legalizado no órgão competente deve manter, nas agências, cópias da contabilização dos respectivos movimentos e dos balancetes diários e balanços, admitindo-se o arquivo sob a forma de microfilme. (Circ. 1273)

A exigência do sistema de microfilmagem é antigo. A norma foi expedida em 1987 e não modificada. Atualmente as instituições têm sistemas de processamento de dados bastante eficientes, o que lhes possibilita ter toda sua contabilidade acessada por terminais de processamento de dados.

Esses sistemas de processamento de dados são também previstos no Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999 - artigos 265 a 267). Ver também ESCRITURAÇÃO DO CONTRIBUINTE (do art. 251 ao art. 274), principalmente no que se refere à obrigatoriedade do uso do LIVRO RAZÃO (art. 259). Note também que todas as instituições do SFN devem efetuar a escrituração contábil exclusivamente com base no Lucro Real (art. 246).

Fatalmente o citado Livro Razão, relativo às operações de cada agência, poderá ser acessado pelo fiscalizador municipal, mediante autorização especial, através dos terminais de computadores existentes na própria agência fiscalizada ou na matriz.

Algumas instituições do SFN dizem que possuem Planos de Contas divergentes do previsto no COSIF, porém, este nada menciona sobre tal fato. Na prática podemos ver que algumas entidades de fato utilizando Plano de Contas divergentes. Sobre isso o COSIF menciona:

COSIF1.1.2.7 - O fornecimento de informações inexatas, a falta ou atraso de conciliações contábeis e a escrituração mantida em atraso por período superior a 15 (quinze) dias, subseqüentes ao encerramento de cada mês, ou processados em desacordo com as normas consubstanciadas neste Plano Contábil, colocam a instituição, seus administradores, gerentes, membros do conselho de administração, fiscal e semelhantes, sujeitos a penalidades cabíveis, nos termos da lei. (Circ. 1273)

Note a parte do texto sublinhada deixa bem clara a exigência de que a contabilidade deva ser processada de acordo com previsto no COSIF. Mas, a realidade é outra. Já se tornou corriqueira a aceitação da contabilização sem o uso do COSIF por algumas instituições mais poderosas.

As penalidade estão no art. 44 da Lei 4.595/1964 e também no MNI 5 - Ação Fiscalizadora, onde podemos ver todos os procedimentos administrativos relativos à ação fiscalizadora do Banco Central do Brasil.

Encontrando a contabilização das instituições do SFN efetuadas de forma divergente do COSIF, os agentes municipais poderão propor a comunicação da irregularidade ao Banco Central do Brasil por oficio do Prefeito ou do Secretário da Fazenda Municipal.

Esta seria uma forma de fazer com que a norma seja efetivamente cumprida, sem privilégios para aquelas instituições mais poderosas. E também seria uma forma de deixar evidente que outras autoridades estão sabendo que o Banco Central não vem obrigando o cumprimento do previsto no COSIF.

Mesmo aquelas instituições que possuem planos de contas divergentes do estabelecido pelo Banco Central, por ocasião da remessa das demonstrações contábeis à autarquia federal, devem fazê-lo dentro dos padrões fixados no COSIF, mesmo que este esteja em desacordo com os estabelecidos pelas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade, expedidas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Essas instituições do SFN devem ter à disposição do Banco Central e dos demais órgãos de fiscalização um plano de contas que contenha a correlação de seus títulos contábeis internos com os oficiais previstos no COSIF.

No que se refere aos subtítulos contábeis de uso interno, o COSIF menciona:

COSIF 1.1.5.9 - Subtítulos de Uso Interno - a instituição pode adotar desdobramentos de uso interno ou desdobrar os de uso oficial, por exigência do Banco Central ou em função de suas necessidades de controle interno e gerencial, devendo, em qualquer hipótese, ser passíveis de conversão ao sistema padronizado. (Circ. 1273)

Uma das regras estabelecidas pelo Banco Central do Brasil, divergente do que acontece com as demais empresas, é que o Livro Diário pode ser substituído por Livro de Balancetes Diários e Balanços, onde constam diariamente apenas o saldo inicial, o total dos débitos, o total dos créditos e o saldo final de cada conta.

Como as operações bancárias são em grande quantidade, no momento da fiscalização devem ser empregadas técnicas de auditoria. E uma dessas técnicas é a da verificação por amostragem, porque é impossível a vistoria de toda documentação contábil de muitos meses ou anos. A auditoria geralmente abrange algumas contas e somente durante alguns dias ou semanas, mesmo assim esse trabalho pode durar meses. Caso sejam encontradas irregularidades na amostragem, então será efetuada uma fiscalização mais aprofundada.

3.1.2. SISTEMA DE PROCESSAMENTO DE DADOS

Os sistemas de processamentos de dados dos estabelecimentos bancários estão todos centralizados na sede da instituição ou em empresas prestadoras de serviços ligadas direta ou indiretamente.

Praticamente todas as agências estão interligadas ao centro de processamento dados, que, realizadas as transações, efetua automaticamente a contabilização das mesmas. Cada transação tem uma tela específica nos terminais de processamento e cada gerente ou assistentes têm um terminal a sua disposição e ainda os caixas os chefes de seção ou de serviços.

Conforme determinam as normas expedida pelo Banco Central, que estavam no antigo MNI 2.1.20, os auditores independentes devem certificar que o sistema de processamento de dados oferece confiabilidade e segurança a contabilização dos atos e fatos administrativos.

De conformidade com o previsto no COSIF 1.1.6.7, no caso de contabilidade centralizada no centro de processamento de dados, a agência deve manter o Balancete Diário e cópia da documentação pertinente as operações, que obviamente podem ser obtidos nos terminais de processamento de dados.

Por exigência da legislação federal (art. 259 do RIR/1999 = artigo 272 do RIR/2018), através dos terminais de processamentos também podem ser obtidos os razões relativos as contas com saldo nos respectivos balancetes mensais e balanços semestrais.

3.1.3. CONTABILIZAÇÃO DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS

Cada tipo de serviço prestado pela agência tem nos terminais de processamento uma tela ou transação específica. Confirmado o serviço, os lançamentos contábeis são automaticamente.

As contas padronizadas para registro contábil das Receitas de Prestação de Serviços estão no grupamento 7.1.7.00.00-9 - Rendas de Prestação de Serviços do COSIF - Plano contábil das Instituições do SFN baixado pelo Banco Central do Brasil. Mas, como foi mencionado no parágrafo anterior, existem ainda os lançamentos efetuados em 7.8.1.10.00-1 - RATEIO DE RESULTADOS INTERNOS e em 5.1.1.10.00-4 - RENDAS ANTECIPADAS.

3.1.4. LISTAGEM DOS SERVIÇOS PRESTADOS PELAS AGÊNCIAS

O gerente é a pessoa mais indicada para fornecer ao agente de fiscalização a relação dos serviços prestados pela agência bancária. E de preferência o gerente deve ser pego desprevenido em uma entrevista aparentemente amigável. Para isso o fiscalizador já deve ter em mãos uma lista provável dos serviços prestados pela agência, que não são somente aqueles valores debitados nas contas correntes dos clientes.

Existem também as receitas de serviços prestados para empresas ligadas como venda de contratos de seguro, de títulos de capitalização, de plano de saúde, de previdência privada, de ações negociadas nas bolsas de valores, entre muitos outras.

3.1.5. RATEIOS DE RESULTADOS INTERNOS

Algumas receitas repassadas através dos rateios de resultados internos são relativas a serviços prestados pela agência local à matriz, a outras agências ou a empresas, ligadas ou não, situadas em outros municípios. Entre elas estão as receitas de cobrança de títulos e também de impostos, taxas e contribuições.

Outras receitas repassadas são inversamente relativas a serviços prestados pela matriz e/ou por outras agências por conta e ordem da agência situada no município que está querendo tributá-las (arrecadar).

Entre estas estão as operações de câmbio (importação e exportação), seguros, intermediação de operações nas bolsas de valores e de mercadorias, cujas entidades geralmente estão nas grandes metrópoles, principalmente em São Paulo, que nas últimas décadas desbancou o Rio de Janeiro e assumiu o monopólio das operações do SFN e do Mercado de Capitais.

Devemos ter em mente que ninguém trabalha de graça. Assim sendo, quando um estabelecimento presta serviço a outro, naturalmente os dois estão ganhando, digamos, metade para cada um. Sendo assim, em tese, a agência recebe a metade da receita pelos serviços que presta e paga a metade pelos serviços que prestam a ela.

Desse raciocínio podemos concluir que as receitas rateadas internamente pela matriz das instituições financeiras são na realidade receitas tributáveis da agência bancária recebedora. Porém, nem todas deveriam ser tributadas. Naquele bolo pode existir receita isenta de tributação. Entretanto, os bancos não especificam qual o tipo de receita que está sendo repassada. Dessa forma, somos de opinião que essas receitas rateadas sejam tributadas pelo seu total até que seja devidamente explicados os critérios utilizados para o rateio.

Geralmente não há especificação dos serviços prestados porque os bancos nunca foram obrigados a emitir notas fiscais. E as operações são difíceis de fiscalizar porque a maior parte dos auditores-fiscais estão acostumados a vistoriar apenas livros fiscais e notas fiscais que os bancos não têm, mas que poderiam ser obrigados a ter. Assim sendo, nos bancos os fiscais deve analisar a contabilidade, com a qual geralmente não têm intimidade.

A outra face interessante da questão é que muitos dos serviços podem ser ficticiamente prestados em municípios em que o ISS tem alíquota mais baixa (verdadeiros paraísos fiscais), razão pela a Lei Complementar 116/2003 foi alterada (artigo 8º-A) para fixação da alíquota mínima de 2% do valor do Serviço Prestado.

Em muitos casos, para evitar a eventual cobrança de ISS à alíquota maior, as receitas nem sejam repassadas em sua totalidade. Ficam numa espécie de contabilidade paralela, do tipo "CAIXA DOIS". E os paraísos fiscais são bem próprios para isso. Podem abocanhar todas as receitas ou  ou grande parte delas.

Os CORRESPONDENTES BANCÁRIOS, as CASAS LOTÉRICAS e as EMPRESAS DE FACTORING (fomento mercantil ou comercial) também praticam operações semelhantes às de crédito efetuadas pelos bancos.

E muitos bancos também possuem em seu conglomerado pelo menos uma empresa de factoring, que pode atuar indiretamente nos municípios através das agências bancárias do conglomerado financeiro.

O desconto de duplicatas normalmente efetuado pelos bancos e, nas empresas de factoring, ele é substituído pela compra de duplicatas e de cheques pré-datados.

Os descontos bancários não estão sujeitos à cobrança do ISS, porém as "prestações de serviços" das empresas de factoring estão sujeitos ao ISS.

Mesmo operando de forma semelhante aos bancos, as empresas de factoring não são consideradas instituições financeiras, embora a Lei Complementar 105/2001 as encare como assemelhadas.

Nas empresas de factoring o ISS incide sobre o resultado entre o valor de liquidação futura e o pago no momento da compra dos títulos de crédito, que também podem ser notas promissórias ou cheques pré-datados ou ainda contratos de cessão de direitos creditórios.

3.1.6. OUTRAS CONTAS IMPORTANTES

Neste caso as receitas de prestação de serviços podem retornar à agência na forma de RATEIO DE RESULTADOS INTERNOS e a contabilização dessas operações é feita em:

• 1.4.3.00.00-2 - Repasses Interfinanceiros e 1.4.4.00.00-5 - Relações com Correspondentes ou
• 1.5.1.00.00-5 - Recursos em Trânsito de Terceiros e 1.5.2.00.00-8 - Transferências Internas de Recursos.

Ou seja, aí são contabilizados valores dos títulos arrecadados pela agência para serem remetidos a outras agências, à matriz ou aos correspondentes e não as receitas, que voltarão na forma de Rateio de Resultados Internos.

Veja que na conta de Rateio de Resultados Internos o Banco Central menciona que o registro contábil dos valores repassados à agência é "em caráter facultativo". Isto significa que nem o Banco Central obriga que os registros contábeis sejam escriturados com observância dos padrões contábeis, constantes das NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade, baixadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Obviamente que esse procedimento da nossa autoridade monetária praticamente impede a plena fiscalização do ISS nas agências bancárias. Sem que a citada conta espelhe a alocação das receitas repassadas a agência, fica praticamente impossível estabelecer qual o valor base da tributação dos serviços prestados pela agência à matriz, a outras agências e também a outras empresas no conglomerado.

Mas, contrariando o que escreveu na função da citada conta, o Banco Central, nas Normas Básicas - Princípios Gerias do COSIF, estabelece:

COSIF 1.1.2.3 - A escrituração deve ser completa, mantendo-se em registros permanentes todos os atos e fatos administrativos que modifiquem ou venham a modificar, imediatamente ou não, sua composição patrimonial. (Circ. 1273) (isto também consta do Decreto-Lei 486/1969 - art. 258 do RIR/1999)

COSIF 1.1.2.4 - O simples registro contábil não constitui elemento suficientemente comprobatório, devendo a escrituração ser fundamentada em comprovantes hábeis para a perfeita validade dos atos e fatos administrativos. No caso de lançamentos via processamento de dados, tais como: saques em caixa eletrônico, operações "on line" e lançamentos fita a fita, a comprovação faz-se mediante listagens extraídas dos registros em arquivos magnéticos. (Circ. 1273)

3.1.7. CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Ver o COSIF 21. Consolidação Operacional das Demonstrações Financeiras e COSIF 36 - Demonstrações Contábeis Consolidadas - Conglomerado Prudencial.

Ver também a Lei das S/A:

• CAPÍTULO XX - Sociedades Coligadas, Controladoras e Controladas - artigos 243 a 264
• CAPÍTULO XXI - Grupo de Sociedades - artigos 265 a 277