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A SUPREMACIA DAS NORMAS CONTÁBEIS ANTE A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

A SUPREMACIA DAS NORMAS CONTÁBEIS ANTE A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

HIERARQUIA DAS LEIS - REGRAS CONTÁBEIS VERSUS REGRAS FISCAIS

São Paulo, 15/07/2012 (Revisado em 19-05-2020)

Referências: Ativo Intangível, Ágio na Aquisição de Participações Societárias, Contabilização do Ágio e do Deságio, Hierarquia das Leis e Normas Regulamentares. LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real, Ajustes de Avaliação Patrimonial, LAPRE - Livro de Apuração do Patrimônio de Referência Exigido. A Intransigência do Banco Central do Brasil em adotar as NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade.

  1. A SUPREMACIA DAS NORMAS CONTÁBEIS ANTE A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
  2. REGRAS CONTÁBEIS NA QUANTIFICAÇÃO DO ÁGIO
    1. A LEGISLAÇÃO E AS NORMAS VIGENTES
    2. O LALUR E OS AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
    3. QUANTIFICAÇÃO DO ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS
    4. A SUPREMACIA NAS NORMAS CONTÁBEIS SOBRE AS NORMAS TRIBUTÁRIAS
    5. VOLTANDO AO ÁGIO NA AQUISIÇÃO PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS
    6. COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS
    7. VOLTANDO AO TEXTO EM QUESTÃO
    8. O VERDADEIRO ÁGIO
    9. AS INSUBSTITUÍVEIS NORMAS CONTÁBEIS E A OPINIÃO DOS LEIGOS
    10. O NOVO, PORÉM ANTIGO, REGRAMENTO CONTÁBIL
  3. A FINALIDADE DA CONTA AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
  4. CONTABILIZAÇÃO DO ÁGIO E DOS DEMAIS AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
  5. CONTABILIZAÇÃO DOS AJUSTES AO PATRIMÔNIO DE REFERÊNCIA EXIGIDO
  6. NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE PARA O SETOR PÚBLICO
  7. A INTRANSIGÊNCIA DO BANCO CENTRAL EM ADOTAR AS NORMAS DO CFC

Veja também:

Coletânea por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

1. A SUPREMACIA DAS NORMAS CONTÁBEIS ANTE A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

Há supremacia das Normas de Contabilidade sobre a Legislação Tributária. Por isso, a Lei 12.973/2014 procedeu as alterações para adaptação da legislação tributária às NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade.

Por Américo G Parada Fº  - Contador - Coordenador do COSIFE

Os advogados não têm competência legal para expedir parecer sobre contabilidade. Porém, o texto que se comenta versa mais especificamente sobre a hierarquia das leis e normas, deixando claro que a legislação vigente está acima das normas contábeis, o que também admite o CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Contudo, as alterações efetuadas na Lei das Sociedades por Ações, principalmente quando estabelece a contabilização de provisões e contingências não dedutíveis, entre outros ajustes, em Ajustes de Avaliação Patrimonial no Patrimônio Líquido, quis mostrar que de fato as Normas de Contabilidade sobrepõem-se à legislação tributária. Ou seja, a legislação deixa claro que podem existir diferenças entre a Contabilidade Gerencial e a Contabilidade Fiscal. Mas, nas Demonstrações Contábeis deve prevalecer a teoria contábil.

Justamente por considerar que as Normas Contábeis sobrepõem-se à legislação tributária, o artigo 8º do Decreto-Lei 1.598/1977 criou o LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real, que é utilizado para que sejam feitos ajustes ao lucro contábil, adicionando-se a ele as despesas não dedutíveis e excluindo-se dele as receitas não tributáveis. Dessa forma é obtido o chamado de Lucro Real que na verdade é o Lucro Tributável. O verdadeiro Lucro Real é o contábil.

Da mesma forma, para possibilitar a melhor apuração da situação líquida patrimonial deixa-se de lado o Princípio de Contabilidade da Prudência e utiliza-se somente o Princípio de Contabilidade da Entidade. Por isso, foi instituída no grupamento do Patrimônio Líquido a mencionada conta Ajustes de Avaliação Patrimonial, cujos valores não são levados em conta para os efeitos tributários.

Portanto, de fato há supremacia das Normas de Contabilidade sobre a Legislação Tributária.

Corroborando com essa afirmativa do coordenador deste COSIFE, a Lei 12.973/2014 procedeu as alterações para adaptação da legislação tributária às NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade convergidas às baixadas pelo IASB - Comitê das Normas Internacionais de Contabilidade. Veja a seguir o que menciona um texto publicado no site do CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

2. REGRAS CONTÁBEIS NA QUANTIFICAÇÃO DO ÁGIO

  1. A LEGISLAÇÃO E AS NORMAS VIGENTES
  2. O LALUR E OS AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
  3. QUANTIFICAÇÃO DO ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS
  4. A SUPREMACIA NAS NORMAS CONTÁBEIS SOBRE AS NORMAS TRIBUTÁRIAS
  5. VOLTANDO AO ÁGIO NA AQUISIÇÃO PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS
  6. COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS
  7. VOLTANDO AO TEXTO EM QUESTÃO
  8. O VERDADEIRO ÁGIO
  9. AS INSUBSTITUÍVEIS NORMAS CONTÁBEIS E A OPINIÃO DOS LEIGOS
  10. O NOVO, PORÉM ANTIGO, REGRAMENTO CONTÁBIL

O texto a seguir, em caracteres itálicos, é de autoria de Renato Nunes - advogado, sócio do Nunes, Sawaya, Nusman & Thevenard Advogados. Publicado em 08/12/2010 pelo site do CFC - Conselho Federal de Contabilidade, tendo como Fonte o jornal Valor Econômico. Extraído em 15/07/2012.

NOTA DO COSIFE:

O Jornal Valor Econômico adverte que não se responsabiliza e não pode ser responsabilizado pelo escrito pelo autor do texto a seguir, nem por prejuízos de qualquer natureza em decorrência do uso dessas informações.

Aqui, no COSIFE, ao referido texto foram adicionados subtítulos, comentários e anotações por Américo G Parada Fº - Contador - Coordenador do site COSIFE.

2.1. A LEGISLAÇÃO E AS NORMAS VIGENTES

As alterações no sistema contábil iniciadas pela Lei 11.638/2007 e pela Lei 11.941/2009 [MP 449/2008], e seguidas por diversos pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) vêm motivando inúmeros debates e estudos sobre os seus eventuais impactos fiscais.

Os debates só não têm sido mais intensos em função da neutralidade fiscal estabelecida pela Lei 11.941/2009, por meio do Regime Tributário de Transição (RTT), em relação aos critérios de reconhecimento de custos, despesas e receitas no resultado das pessoas jurídicas, instituídos pelo novo regime contábil...

NOTA DO COSIFE:

Na realidade não existe um novo regime contábil.

Apenas, os princípios e as normas cientificamente já existentes foram pormenorizadas para adaptá-los ao momento presente, o que também deveria ser feito na legislação tributária.

Em outras palavras, quanto a esse tema, prevaleceriam os critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, a par do fato de as regulações promovidas pelas leis acima mencionadas não terem alterado substancialmente ou revogado dispositivos da legislação tributária.

NOTA DO COSIFE:

As alterações efetuadas na Lei 6.404/1976 nitidamente tiveram a finalidade de adaptá-la ás Normas Brasileiras de Contabilidade convergidas às Normas Internacionais. E, não fica a menor dúvida de que a legislação tributária de fato foi alterada por que o RIR/1999 (artigo 274) e o RIR/2018 mencionam, tendo como base o Decreto-Lei 1598/1977 (§4º do artigo 7º) e Lei 7.450/1995 (artigo 18):

RIR/1999:

Art. 274. Ao fim de cada período de incidência do imposto, o contribuinte deverá apurar o lucro líquido mediante a elaboração, com observância das disposições da lei comercial, do balanço patrimonial, da demonstração do resultado do período de apuração e da demonstração de lucros ou prejuízos acumulados (Decreto-Lei 1.598, de 1977, Art. 7º, §4º, e Lei 7.450, de 1985, Art. 18).

§1º O lucro líquido do período deverá ser apurado com observância das disposições da Lei 6.404, de 1976 (Decreto-Lei 1.598, de 1977, Art. 67, inciso XI, Lei 7.450, de 1985, Art. 18, e Lei 9.249, de 1995, Art. 5º).

§2º O balanço ou balancete deverá ser transcrito no Diário ou no LALUR (Lei 8.383, de 1991, Art. 51, e Lei 9.430, de 1996, arts. 1º e 2º, §3º).

RIR/2018:

Art. 286. Ao fim de cada período de apuração, o contribuinte deverá apurar o lucro líquido por meio da elaboração, em observância às disposições da lei comercial, do balanço patrimonial, da demonstração do resultado do período de apuração e da demonstração de lucros ou prejuízos acumulados ( Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 7º, § 4º; e Lei 7.450, de 1985, art. 18).

§ 1º O lucro líquido do período deverá ser apurado em observância às disposições da Lei 6.404, de 1976 ( Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 67, caput, inciso XI; e Lei 7.450, de 1985, art. 18).

§ 2º Os balanços ou os balancetes deverão ser transcritos no livro diário ou no Lalur ( Lei 8.383, de 1991, art. 51; e Lei 9.430, de 1996, art. 1º e art. 2º, § 3º).

Porém, o artigo 61 da Lei 11.941/2009 (adiante comentado) deixou claro que houve grande influência dos Lobistas dos banqueiros que sempre presidiram e dirigiram o Banco Central do Brasil. Esse ato, divergente do estabelecido pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade, deve ter somente uma explicação lógica.

Ou seja, para demonstrar o seu poderio político, fazendo prevalecer as suas mesquinhas vontades, os detentores do poderio econômico, utilizando-se dos famosos lobistas do grande capital fizeram questão de deixar as instituições do sistema financeiro brasileiro alheias às normas emanadas do CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Veja os textos intitulados:

  1. Normas do BACEN versus Normas do CFC
  2. Contabilidade de Custos no SFN
  3. Contabilidade de Filais, Agências e Sucursais
  4. Divergências entre as Normas do Banco Central e as Normas Internacionais
  5. Ajustes de Avaliação Patrimonial - sobre os ajuste que devem ser escriturados no e-LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real (= Lucro Tributável); na página sobre o e-LALUR estão as explicações sobre o e-LACS.

2.2. O LALUR E OS AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL

NOTA DO COSIFE:

Segundo as alterações promovidas na Lei das Sociedades por Ações pela legislação acima mencionada, no grupamento do Patrimônio Líquido das DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS (vulgarmente chamadas pelos leigos pela alcunha de Demonstrações Financeiras) foi criada a conta Ajustes de Avaliação Patrimonial .

Nessa nova conta, devem ser contabilizadas as receitas (não tributáveis) e despesas (não dedutíveis). Entre  as Despesas Não Dedutíveis para efeito do Cálculo do IRPJ e da CSLL estão: provisões, contingências, atualizações monetárias ou reavaliações, entre outras que NÃO POSSAM interceder no resultado tributável e que visem especialmente o cumprimento dos Princípios e das Normas de Contabilidade.

Esses Princípios e Normas de Contabilidade têm a principal finalidade de apresentar a verdadeira situação patrimonial das entidades jurídicas (Princípio de Contabilidade da Entidade). O parecer sobre essas situação patrimonial (favorável ou desfavorável) destina-se especialmente aos usuários das Demonstrações Contábeis.

Por meio da análise dos demonstrativos anexados ao Balanço Patrimonial, feita por profissionais legalmente habilitados, será de grande ajuda principalmente para credores (e também por devedores) nas suas relações profissionais e empresárias com a entidade analisada por contadores, auditores internos e externos e por peritos contábeis.

Esses dados contábeis, conforme está descrito no Código Civil Brasileiro de 2002 (quando versa sobre a escrituração contábil, em Direito da Empresa), também servirão de embasamento ao Poder Judiciário nos casos de litígio entre as partes.

Isto significa que a contabilidade da entidade analisada, além de servir ao FISCO na qualidade de credor de tributos, também deve ser de altíssima relevância para todos os demais usuários das citadas Demonstrações Contábeis extraídas da escrituração contábil.

Assim sendo, as alterações efetuadas na Lei das Sociedades por Ações visaram apenas separar as apurações patrimoniais das apurações tributárias, o que, aliás, não é novidade visto que o artigo 8º do Decreto-Lei 1.598/1977 fez algo semelhante ao criar o LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real.

Atualmente, para preenchimento do e-LALUR basta que do Balanço Patrimonial seja obtido nas folhas do Livro Razão (analítico), os valores que se referem ao contido na conta Ajustes de Avaliação Patrimonial.

Para que seja obtido o valor base da CSLL - Contribuição social Sobre o Lucro Líquido, foi criado o e-LACS - Livro de Apuração da Contribuição Social, cujas explicações também estão na mesma página do COSIFE, relativa aos LALUR.

2.3. QUANTIFICAÇÃO DO ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS

Dentre os assuntos que vêm sendo debatidos, merece destaque a quantificação do ágio incorrido na aquisição de sociedades, cujo investimento deva ser avaliado segundo método de equivalência patrimonial.

Nada obstante opiniões em sentido contrário, nosso entendimento é de que todas as pessoas jurídicas que devam possuir escrituração contábil estão sujeitas ao novo regramento, independentemente de forma ou porte, porquanto o profissional responsável pela escrita - o contador - está sempre obrigado a segui-lo, por força de determinação do órgão regulador de sua profissão, o Conselho Federal de Contabilidade, o que acaba tornando a discussão ainda mais abrangente.

2.4. A SUPREMACIA NAS NORMAS CONTÁBEIS SOBRE AS NORMAS TRIBUTÁRIAS

NOTA DO COSIFE:

Embora alguns órgãos públicos, legalmente incumbidos de regular a padronização contábil para fins estatísticos e operacionais em suas respectivas áreas de atuação, teimem em não acatar as normas emanadas do CFC - Conselho Federal de Contabilidade, a Lei 12.249/2010 atribuiu poderes especiais ao órgão máximo dos contabilistas para impor a sua condição e função de regulador dos procedimentos contábeis e de aplicador das eventuais penalidades aos contabilistas que não se nortearem pelos Princípios e pelas Normas de Contabilidade.

Veja o Decreto-Lei 9.295/1946 com as modificações introduzidas pela Lei 12.249/2010 (artigos 76 e 77).

Assim sendo, o artigo 61 da Lei 11.941/2009, inconstitucionalmente abriu um precedente ao Banco Central do Brasil, que assim ficou alheio às decisões científicas e técnicas emanadas do CFC - Conselho Federal de Contabilidade e também por organismos internacionais, o que nos faz acreditar que o mundo dos banqueiros é outro, baseado na Nova Ordem Mundial fundamentada no Feudalismo, por meio da FINANCEIRIZAÇÃO que pode ser vista como uma forma de CANIBALISMO ECONÔMICO ou de Neocolonialismo Privado por meio de grupos de empresas HOLDING sediadas em Paraísos Fiscais, associadas como CARTÉIS por segmentos operacionais.

Na esfera da legislação tributária, as alterações sofridas pela Lei 6.404/1976 para adaptá-la aos Princípios e às Normas de Contabilidade não acarretará problemas para o Fisco porque o Decreto-Lei 1.598/1977, já considerando a supremacia das normas contábeis sobre a legislação tributária, criou o LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real, em que são efetuados os ajustes ao Lucro Contábil para se chegar ao Lucro Tributável, chamado de Lucro Real.

Da mesma forma, sem a insana e inconcebível demonstração de truculência, o Banco Central poderia instituir o LAPRE - Livro de Apuração do Patrimônio de Referência Exigido, em que seriam feitos os ajustes para se chegar ao pretendido pelos gestores da "supervisão bancária".

Porém, prevaleceu o truculento lobby dos dirigentes daquela autarquia federal junto à Casa Civil da Presidência da República (artigo 55 da MP 449/2008) e junto ao Poder Legislativo (artigo 61 da Lei 11.941/2009) contra a hegemonia do CFC - Conselho Federal de Contabilidade na expedição das NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade.

Dessa forma truculenta, as instituições do sistema financeiro que sejam sociedades de capital aberto (companhias abertas) também ficaram impedidas de seguir as Normas Brasileiras de Contabilidade, que são iguais às Internacionais, ficando também impedidas de usar as normas estabelecidas pela CVM - Comissão de Valores Mobiliários, que são iguais às expedidas pelo CFC.

No mencionado artigo 61 da Lei 11.941/2009, lê-se:

Art. 61. A escrituração de que trata o art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, quando realizada por instituições financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, inclusive as constituídas na forma de companhia aberta, deve observar as disposições da Lei nº 4.595, de 31 de dezembro de 1964, e os atos normativos dela decorrentes.

O citado artigo 61 da Lei 11.941/2009 é inconstitucional porque o legislador está obrigando o profissional de contabilidade a desobedecer as normas regulamentares baixadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade, dessa forma desprezando a ciência contábil, aprendida no curso de graduação, que é universalmente adotada.

Tal ato insano do legislador seria o mesmo que impedir um médico de usar anestesia para operar um paciente ou impedir que um advogado se utilize de partes do Código Penal ou de qualquer outro texto legal sem que tenha sido expressamente revogado.

Em complementação veja o texto As Inócuas Regras do Comitê de Supervisão Bancária.

2.5. VOLTANDO AO ÁGIO NA AQUISIÇÃO PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS

Como é sabido, o "ágio" corresponde a uma parcela do custo de aquisição de investimento avaliado por equivalência patrimonial...

NOTA DO COSIFE:

Na realidade, o ágio (MAIS VALIA - na qualidade de custo de aquisição de investimento avaliado por equivalência patrimonial) será contabilizado como AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL.

Mas, quando o ÁGIO corresponde ao eventual valor do Fundo de Comércio, Goodwill ou Aviamento adquirido, que é adicionado ao valor patrimonial das ações adquiridas, ele será contabilizado como Ativo Intangível na empresa adquirente, só quando o respectivo valor for efetivamente pago em DINHEIRO ou mediante a permuta de bens e direitos.

O valor patrimonial das ações representativas do capital investido em empresas deve ser obtido mediante o estabelecido pelas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade, baixadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Até pouco tempo, era calculado, seja para fins fiscais, ou para fins contábeis societários, mediante a contraposição do custo total incorrido e do valor patrimonial do investimento, sendo a parcela daquele excedente a este classificada como ágio, tudo conforme prescrito pelo Decreto-Lei 1.598/1977, artigo 20, [que foi alterado pelo artigo 2º da Lei 12.973/2014 por estar em desacordo com as NBC].

[Em 08/12/2010], sob o ponto de vista contábil societário, no caso de aquisição de participação em sociedade, vislumbrando-se relação de controle ou coligação entre investidora e investida, somente pode ser classificado como ágio o ativo que represente benefícios econômicos futuros resultantes de ativos adquiridos em combinação de negócios, os quais não possam ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos. (NBC-TG-15)

2.6. COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS

NOTA DO COSIFE:

Na realidade nada mudou em relação ao que era antes. Apenas foi mudada a nomenclatura e a forma de explicar.

Isto é, os atuais "benefícios econômicos futuros resultantes de ativos adquiridos em combinação de negócios, os quais não possam ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos" significam o mesmo que o antes denominado como Fundo de Comércio, Goodwill ou Aviamento.

Veja as NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS ou os Pronunciamentos do CPC que foram transformados em NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade.

Por exemplo, a CPC-15 foi editada como NBC-TG-15 - Combinação de Negócios.

Aliás, torna-se importante explicar que o CPC - Comitê de Pronunciamentos foi criado pelo CFC somente para atender o contido no artigo 5º da Lei 11.638/2007.

2.7. VOLTANDO AO TEXTO EM QUESTÃO

Em tal situação, em termos quantitativos, o ágio corresponderá à parcela do custo incorrido excedente à parcela da investidora no "valor justo" dos ativos e passivos, reconhecidos ou não em balanço, da sociedade cuja participação esteja sendo adquirida.

NOTA DO COSIFE:

No que se refere ao Ágio na Aquisição de Participações Societárias, no sentido de efetuarem um Planejamento Tributário nitidamente ilegal, muitos grupos empresariais faziam falsas reestruturações societárias (simuladas ou dissimuladas) com o objetivo de criar falsos ágios que seriam contabilizados como amortizáveis, reduzindo o resultado tributável da empresa incorporadora de outra criada ("empresa tampão") especialmente para justificar o falso pagamento do ágio que, na incorporação desta última, o dinheiro investido retorna ao Caixa da incorporadora (investidora).

Sobre esse tema, veja o texto intitulado Ágio em Operação de Incorporação Reversa Indireta.

Apesar de entendermos que o RTT não imuniza mudança nos critérios de quantificação do ágio, porquanto não se cuida de alteração de critério de reconhecimento de custo no resultado, fato é que o artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598 não sofreu qualquer alteração recente, continuando plenamente válido, vigente e eficaz, tal como o era em 31 de dezembro de 2007. [Mas, sofreu a necessária alteração feita pela Lei 12.973/2014, que também extinguiu o RTT.]

Queremos dizer com isso que, para fins fiscais, o ágio deve continuar sendo quantificado mediante a comparação entre o custo total incorrido e o valor patrimonial da participação adquirida. Ou seja, nessa situação, o valor a ser contraposto com o custo incorrido pela investidora, deverá corresponder, grosso modo, à sua participação no patrimônio líquido da investida, não havendo que se falar em avaliação a valor justo de todos os ativos e passivos desta última e nem necessidade de se levar em conta os itens não constantes em balanço.

NOTA DO COSIFE:

Justamente para evitar as manobras feitas pelos sonegadores de tributos, toda a parte do Decreto-Lei 1.598/1977, relativa ao Investimento em Sociedades Coligadas ou Controladas foi redefinida pela citada Lei 12.973/2014.

Os Investimentos em Sociedades Coligadas ou Controladas estão definidos na Lei 6.404/1976, assim como nas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade e ainda em particulares normas do BACEN. Nos caso dos investimentos feitos por entidades do sistema financeiro, estes dependem de autorização expressa da referida autarquia federal incumbida da nossa Política Monetária.

2.8. O VERDADEIRO ÁGIO

NOTA DO COSIFE:

A Avaliação pelo Valor Justo (mencionada no artigo 183 da Lei 6.404/1976 depois da alteração sofrida a partir de 2007) é feita para que se obtenha o real valor patrimonial das ações da companhia, com base no Princípio de Contabilidade da Entidade e na NBC-TG-46 - Mensuração pelo Valor Justo.

Logo, o valor da mais valia dos ajustes de avaliação patrimonial efetuados não podem ser encarado como Ágio. Este é o valor pago acima do valor patrimonial ajustado das ações. A importância paga a maior que o valor patrimonial corresponde ao ÁGIO que será contabilizado como Ativo Intangível, este não é contabilizado na empresa adquirida. Não contabilizado, se nenhum valor em dinheiro foi pago por ele.

Dessa forma, é preciso explicar que existem dois tipos básicos de Ativos Intangíveis: o contabilizado e o não contabilizado.

a) - O Ativo Intangível contabilizado é aquele adquirido de outrem. É o Ágio pago na compra de ações (quando estas forem cotadas por valor superior ao patrimonial. Entre os Ativos Intangíveis também estão os investimentos em pesquisas científicas e tecnológicas que resultarem no registro de marcas e patentes. Se em nada resultar a pesquisa, os valores são lançados como despesas dedutíveis para o efeito de tributação.

b) - O Ativo Intangível não contabilizado é aquele que apenas tem valor previsível (estimado) ou especulativo. Isto significa que ainda não foram despendidos valores em dinheiro por esse intangível. Por isso, nada foi contabilizado. Portanto, trata-se apenas de um valor que será cobrado de quem queira adquirir a empresa.

2.9. AS INSUBSTITUÍVEIS NORMAS CONTÁBEIS E A OPINIÃO DOS LEIGOS

Por mais nobres que sejam os objetivos das novas regras contábeis introduzidas pelos "Pronunciamentos do CPC", estas não se sobrepõem a normas veiculadas por um instrumento com força de lei, como é o caso do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, mesmo que consideremos que o Direito, quer por meio da Lei nº 6.404, de 1976, quer pela aprovação de autarquias ou órgãos reguladores, vem atribuindo normatividade a tais pronunciamentos. Trata-se de conclusão fundamentada no princípio de hierarquia das normas.

NOTA DO COSIFE:

De antemão é preciso esclarecer que os Pronunciamentos do CPC não são Normas de Contabilidade. As NORMAS são somente aquelas publicadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

De fato o causídico tem plena razão ao chamar a atenção do leitor para a hierarquia das leis e normas vigentes, para que o contabilista não tenha problemas pessoais e não cause problemas a empresa da qual é responsável pela contabilidade, de conformidade com o estabelecido no Código Civil de 2002.

Portanto, o contabilista deve ater-se especialmente ao contido na Lei das Sociedades por Ações depois de alterada pela legislação mencionada.

Repetindo: É fato que a Lei das S/A foi alterada exatamente para que fosse adaptada às Normas Contábeis vigentes.

Portanto, o contido em ambas tem exatamente a mesma fundamentação, nada existindo de diferente entre o contido na Lei 6.404/1976 e nas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade. Depois da Lei 12.973/2014 também não existe diferença entre o contido nas NBC e na referida Lei. Observe que o Decreto-Lei 1.598/1977 também foi alterado para que não haja diferença entre ele e as NBC.

Diante dessas alterações ficou claro que o contabilizado não significa o exato reconhecimento de eventual débito tributário, que se rege pela legislação tributária específica.

Logo, toda contabilização deve ser feita de conformidade com as normas contábeis e os respectivos ajustes tributários devem ser efetuados no e-LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real e no e-LACS - Livro de Apuração da Contribuição Social.

Observe que o causídico não citou a existência do LALUR para essa finalidade.

Assim sendo, ao criar a figura do LALUR o próprio legislador já admitiu lá no Decreto-Lei 1.598/1977 que as normas contábeis estão acima das normas legais, o que também ficou patente com a criação da conta Ajustes de Avaliação Patrimonial, por intermédio das alterações promovidas na Lei 6.404/1976 pelas leis mencionadas.

O mesmo deve ser feito pelo Banco Central do Brasil para adaptação da contabilidade bancária às NBC. Aquele órgão deve criar um instrumento semelhante ao LALUR para que seja publicado junto ao Balanço levantado de acordo com as normas contábeis.

Isto é, o Banco Central deve criar o que o coordenador do COSIFE chamou de LAPRE - Livro de Apuração do Patrimônio de Referência, onde serão efetuados os ajustes ao Patrimônio Líquido (contábil) para se chegar ao Patrimônio de Referência exigido pelas normas do CMN - Conselho Monetário Nacional e do BACEN - Banco Central do Brasil (BCB.GOV.BR). Muitos chamam o BACEN pela sigla de BC. Porém, em suas normas, os BC são os Banco Comerciais, BM os Bancos Múltiplos...

Porém, para que o contido no Decreto-Lei 1.598/1977 fosse adaptado ao contido nas NBC e na Lei das S/A (já adaptada às NBC), a Lei 12.973/2014 providenciou essa adaptação do antigo texto legal (de 1977).

Isto significa indiscutivelmente que as normas expedidas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade obrigaram que a legislação tributária e societária vigentes fossem alteradas para adaptá-las aos avanços científicos da teoria contábil.

É preciso deixar claro também que os Avanços Tecnológicos na área do Processamento de Dados (Tecnologia da Informação Contábil que exigiram ainda os avanços nas Telecomunicações) aconteceram em razão do sempre crescente número de informações contábeis e estatísticas, inicialmente como necessidade básica dos países e depois como indispensável necessidade das grandes empresas. Nos dias de hoje, até nos lares esses avançados sistemas contábeis podem ser acessados por meio do chamado de HOME BANKING, depois pelos SMARTPHONES e pelo HOME SERVICE.

O mesmo deveria ser feito com a ultrapassada teoria do direito e das ciências econômicas para que possamos ter um mundo com mais justiça social e menos sonegação fiscal pelos detentores do Grande Cápital.

2.10. O NOVO, PORÉM ANTIGO, REGRAMENTO CONTÁBIL

Não vamos tratar neste espaço da relação entre o assunto que estamos abordando e a fundamentação econômica do ágio à luz do novo regramento contábil, mas, independentemente disso, parece-nos precipitado afirmar-se que a quantificação desse (ágio), para fins fiscais, esteja absolutamente imune às novas regras contábeis. Isso porque o patrimônio líquido a ser utilizado como parâmetro, desde 1º de janeiro do ano corrente [2010], está sujeito aos efeitos dessas novas regras, isto é, não é mais verificado de acordo com os padrões existentes em 31 de dezembro de 2007.

NOTA DO COSIFE:

Na realidade, como já foi mencionado, o dito novo regramento contábil é antigo, apenas mudou de denominação.

A Avaliação pelo Valor Justo (mencionada na alínea "a" do inciso I do artigo 183 da Lei 6.404/1976 foi alterada e também nas NBC).

Antigamente esse tipo de Avaliação (agora mensuração) era chamada de Reavaliação de Bens do Permanente (artigos 434 a 441 do RIR/1999).

Nas NBC, esse mesmo tipo de REAVALIAÇÃO DE BENS era tido como Princípio Fundamental de Contabilidade da Atualização Monetária.

Essa Atualização Monetária acontece desde aquela época em que o Governo Brasileiro criou a chamada de CORREÇÃO MONETÁRIA.

3. A FINALIDADE DA CONTA AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL

Por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

Como foi mencionado em Nota, a conta Ajustes de Avaliação Patrimonial foi criada pela legislação que alterou a Lei das Sociedades por Ações exatamente com essa finalidade de resolver as pendências ou diferenças entre as normas contábeis e a legislação tributária.

Portanto, não foi o regramento contábil que mudou. A Lei das S/A foi alterada para se adaptar às Normas Contábeis vigentes a partir de 2010. Agora estão acontecendo as alterações das demais leis que precisavam ser adaptadas às NBC.

O Decreto-Lei 1.598/1977 não tinha sido alterado porque já havia criado o LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real com a finalidade de espelhar as diferenças entre as normas de contabilidade e a legislação tributária.

O LALUR existe para que sejam possíveis os ajustes no Resultado Tributável, partindo-se do Resultado Contábil.

Entretanto, as brechas deixadas pelos legisladores facilitaram a sonegação fiscal, disfarçada em Elisão Fiscal, razão pela qual tornaram-se necessárias as mudanças procedidas pela Lei 12.973/2014.

Depois da criação da conta Ajustes de Avaliação Patrimonial, significativa parcela dos ajustes que seriam lançados no LALUR são agora contabilizados nessa conta especialmente criada, que não interfere no resultado tributável.

4. CONTABILIZAÇÃO DO ÁGIO E DOS DEMAIS AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL

Por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

Em síntese, para Apresentação das Demonstrações Contábeis (NBC-TG-26), o contabilista deve nortear-se pelos Princípios e Normas de Contabilidade, efetuando os necessários ajustes patrimoniais não reconhecidos pela legislação tributária em contrapartida com a mencionada conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial.

Portanto, restará aos agentes de fiscalização verificar se o contabilizado na referida conta é realmente não tributável.

5. CONTABILIZAÇÃO DOS AJUSTES AO PATRIMÔNIO DE REFERÊNCIA EXIGIDO

Por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

Com base nas explicações aqui colocadas, os contadores das instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, diante da indiscutível inconstitucionalidade do artigo 61 da Lei 11.941/2009, devem proceder a contabilidade de tais instituições de conformidade com o disposto nos Princípios e nas Normas de Contabilidade baixadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Por sua vez, para resolver a pendência existente, o Banco Central do Brasil, utilizando-se de sua prerrogativa constante da Lei 4.595/1964, deve criar o LAPRE - Livro de Apuração do Patrimônio de Referência Exigido.

Nesse livro, partindo-se o Patrimônio Líquido obtido com base no Princípio da Prudência ou no Princípio da Entidade (desprezando-se o Princípio da Prudência), serão lançados os ajustes de conformidade com o estabelecido por Resolução do CMN - Conselho Monetário Nacional e por normas regulamentares expedidas pelo Banco Central do Brasil. Depois de lançados esses ajustes resultará o Patrimônio de Referência - PR.

Com base no Princípio da Prudência é encontrada a Situação Líquida Patrimonial (com base no antigo Conservadorismo, levando-se conta a Lei de Falências) atribuindo o maior valor para o Passivo e o menor valor para o Ativo (valor de custo ou preço de mercado o que for menor).

Com base no Princípio da Entidade (desprezando-se o Princípio da Prudência) é obtido o Valor Justo para o Patrimônio Líquido em caso de venda, cisão, incorporação ou fusão da entidade analisada ou no caso de lançamento de ações novas pelas companhias abertas (sociedades de capital aberto).

Nessas oportunidades sempre é levantado um Balanço Patrimonial Intermediário, especialmente com a finalidade de se fazer esse tipo de avaliação especial.

6. NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE PARA O SETOR PÚBLICO

Por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

Corroborando com o descrito em notas deste COSIFE, o Tesouro Nacional mediante a expedição de normativos específicos (para a Contabilidade Pública ou Governamental) vem intercedendo junto aos entes públicos nas esferas federal, estadual e municipal para que atendam ao estabelecido nas NBC - Normas Brasileiras de Contabilidade, baixadas pelo CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

Somente o Banco Central do Brasil e a SUSEP - Superintendência de Seguros Privados têm se recusado a atender a essa solicitação.

7. A INTRANSIGÊNCIA DO BANCO CENTRAL EM ADOTAR AS NORMAS DO CFC

Por Américo G parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

A mesma obediência às NBC deve ser procedida pelo Banco Central do Brasil e, consequentemente, pelas instituições por ele autorizadas a funcionar. É importante salientar que o BACEN está diretamente ligado ao Tesouro Nacional, ambos subordinados ao Ministério da Fazenda.

Por sua vez, a Secretaria do Tesouro Nacional está incumbida da implantação das NBC em todos os Estados e Municípios, incluindo-se nesse rol a União, o Distrito Federal e todas as entidades subordinadas a essas três esferas de governo.

Portanto, aquela autarquia federal (na qualidade de agência nacional reguladora do sistema financeiro) está obrigada a adaptar suas normas aos Princípios e às Normas de Contabilidade baixadas pelo CFC tal como vêm fazendo todas as demais entidades públicas e privadas, incluindo as subordinadas às demais agências nacionais reguladoras.