GUIA DE IMPLEMENTAÇÃO da NBC-TG-37

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC-TG-37 (R5) - ADOÇÃO INICIAL DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE (Revisada em 02/01/2025)

GUIA DE IMPLEMENTAÇÃO - Este guia de implementação acompanha, mas não faz parte da NBC TG 37.

1. Introdução

IG1. Este guia de implementação:

• (a) explica como as exigências da NBC-TG-37 interagem com as exigências de outras normas e das IFRS (itens IG2 até IG65). Essas explicações discorrem sobre aquelas exigências que provavelmente envolvem questões que são específicas para as adotantes pela primeira vez;
• (b) inclui um exemplo ilustrativo que mostra como a adotante pela primeira vez deve evidenciar como a transição para as IFRS afetou seu balanço patrimonial, seu desempenho financeiro (resultado) e seus fluxos de caixa, como exigido nos itens 24(a), 24(b), 25 e 26 da NBC-TG-37 (item IG 63).

2. IAS 10 - Events after the Reporting Period (NBC-TG-24 - Evento Subsequente)

IG2. Exceto pelo descrito no item IG3, a entidade deve aplicar a IAS 10 (NBC-TG-24) para determinar se:

• (a) o balanço patrimonial de abertura reflete um evento que tenha ocorrido após a data de transição para as IFRS; e
• (b) os valores comparativos, em suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS, refletem um evento que tenha ocorrido após o fim daquele período comparativo.

IG3. Os itens 14 a 17 da NBC-TG-37 requerem algumas modificações nos princípios contidos na IAS 10 (NBC-TG-24) quando uma adotante pela primeira vez determina se as mudanças em suas estimativas são eventos subsequentes que demandam ou não ajustes contábeis na data de transição para as IFRS (ou quando aplicável, ao fim do período comparativo). Os casos 1 e 2 a seguir ilustram essas modificações. No caso 3 abaixo, os itens 14 a 17 da NBC-TG-37 não requerem modificações aos princípios da norma IAS 10 (NBC-TG-24).

• (a) Caso 1 - As práticas contábeis anteriores exigiram estimativas de itens similares na data de transição para as IFRS e foi utilizada uma política contábil consistente com tais práticas. Nesse caso, as estimativas de acordo com as IFRS precisam ser consistentes com as estimativas feitas para aquela data pelas práticas contábeis anteriores, a menos que exista evidência objetiva de que as estimativas estavam erradas (ver IAS 8 - Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors - NBC-TG-23 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro). A entidade deve divulgar revisões posteriores de tais estimativas como eventos do período em que as revisões foram feitas e não como ajustes por eventos subsequentes decorrentes do recebimento de evidências adicionais sobre as condições que existiam na data de transição para as IFRS.
• (b)  Caso 2 - As práticas contábeis anteriores exigiram estimativas para itens similares na data de transição para as IFRS, porém a entidade fez tais estimativas usando uma política contábil não consistente com as IFRS. Nesse caso, as estimativas de acordo com as IFRS precisam ser consistentes com as estimativas feitas para aquela data com base nas práticas contábeis anteriores após os devidos ajustes por diferença de política contábil (a menos que exista evidência objetiva de que essas estimativas estavam erradas). O balanço patrimonial de abertura em IFRS deve refletir aqueles ajustes por diferença de política contábil. Como no caso 1, a entidade deve divulgar as revisões posteriores dessas estimativas como eventos do período em que as revisões foram feitas. Por exemplo, as práticas contábeis anteriores podem ter exigido que a entidade reconheça e mensure suas provisões em bases consistentes com a norma IAS 37 - Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets (NBC-TG-25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes), exceto as mensurações pelas práticas contábeis anteriores, que foram feitas em bases não descontadas. Nesse exemplo, a entidade deve utilizar as estimativas em conformidade com as práticas contábeis anteriores como um dado de entrada para as mensurações a valor presente, como exigido pela IAS 37 (NBC-TG-25).
• (c) Caso 3 - As práticas contábeis anteriores não exigiram estimativas de itens similares na data de transição para as IFRS. As estimativas de acordo com as IFRS para aquela data refletem condições existentes naquela data. Em especial, estimativas de preços de mercado, taxas de juros e taxas de câmbio na data de transição para as IFRS refletem condições de mercado naquela data. Isso é consistente com a distinção na IAS 10 (NBC-TG-24) entre os ajustes por eventos subsequentes que exigem ajustes nos saldos contábeis e aqueles que não exigem tais ajustes.

IG Exemplo 1 - Estimativas

Contexto

As primeiras demonstrações contábeis da entidade “A” em IFRS correspondem ao período encerrado em 31 de dezembro de 2010 e incluem informação comparativa para um ano. Em suas demonstrações contábeis pelas práticas contábeis anteriores para 31 de dezembro de 2008 e de 2009, a entidade “A”:

• (a) fez estimativas de despesas e provisões por competência naquelas datas;
• (b) contabilizou em regime de caixa um plano definido de benefícios de aposentadoria; e
• (c) não reconheceu uma provisão referente a uma ação judicial decorrente de eventos que ocorreram em setembro de 2009. Quando a ação judicial foi concluída, em 30 de junho de 2010, a entidade foi exigida a pagar $ 1.000, o que aconteceu em 10 de julho de 2010.

Na elaboração de suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS, a entidade “A” concluiu que suas estimativas de despesas e provisões por competência em 31 de dezembro de 2008 e 2009, pelas práticas contábeis anteriores, foram feitas com políticas contábeis consistentes com as IFRS. Embora tendo descoberto que algumas das provisões estavam superestimadas e outras subestimadas, a entidade “A” concluiu que tais estimativas estavam razoáveis e que, portanto, nenhum erro ocorreu. Como resultado, a contabilização dessas super e subestimativas exigiram os ajustes de rotina para estimativas contábeis de acordo com a IAS 8 (NBC-TG-23).

Aplicação das exigências

Na elaboração de seu balanço patrimonial de abertura em IFRS para 1º de janeiro de 2009 e do balanço patrimonial comparativo de 31 de dezembro de 2009, a entidade “A”:

• (a) não ajustou as estimativas anteriores das despesas e provisões por competência; e
• (b) fez as necessárias estimativas (em regime de competência) para contabilizar o plano de aposentadoria de acordo com a norma IAS 19 - Employee Benefits (NBC-TG-33 - Benefícios a Empregados). As premissas atuariais da entidade “A” em 1º de janeiro de 2009 e 31 de dezembro de 2009 não refletiam condições posteriores àquelas datas. Por exemplo:
  • (i) as taxas de desconto da entidade “A” em 1º de janeiro de 2009 e 31 de dezembro de 2009 para o plano de aposentadoria e as provisões refletiam condições de mercado dessas datas; e
  • (ii) as premissas atuariais em 1º de janeiro de 2009 e 31 de dezembro de 2009 sobre as taxas futuras de rotatividade de empregados não refletiam condições ocorridas após essas datas - tal como um aumento significativo nas taxas estimadas de rotatividade de empregados em função do encurtamento do plano de aposentadoria em 2010.

O tratamento da ação judicial em 31 de dezembro de 2009 depende das razões pelas quais a entidade “A” não reconheceu a provisão pelas práticas contábeis anteriores naquela data.

Premissa 1 - As práticas contábeis anteriores foram consistentes com o previsto na IAS 37 - Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets (NBC-TG-25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes). A entidade “A” concluiu que o critério de reconhecimento não foi atendido. Nesse caso, as premissas da entidade “A” em conformidade com as IFRS são consistentes com as premissas pelas práticas contábeis anteriores. Portanto, a entidade “A” não reconhece a provisão em 31 de dezembro de 2009.

Premissa 2 - As práticas contábeis anteriores não foram consistentes com o disposto na IAS 37 (NBC-TG-25). Portanto, a entidade “A” desenvolveu estimativas de acordo com a IAS 37 (NBC-TG-25). Pelo disposto na IAS 37, a entidade “A” deve determinar se existe uma obrigação ao fim do período de divulgação, levando em conta todas as evidências disponíveis inclusive alguma evidência adicional em função de eventos subsequentes ao encerramento do período de divulgação. Da mesma forma, de acordo com a IAS 10 - Events after the Reporting Period (NBC-TG-24 - Evento Subsequente), a solução da ação judicial após o período de divulgação é um evento subsequente que requer ajuste contábil se ele confirmar que a entidade tinha uma obrigação presente naquela data. Nessa situação, a solução da ação judicial confirma que a entidade “A” tinha uma obrigação em setembro de 2009 (quando o evento ocorreu e que deu origem à ação judicial). Portanto, a entidade “A” deve reconhecer uma provisão em 31 de dezembro de 2009. A entidade “A” deve mensurar essa provisão pelo cálculo do valor presente em 31 de dezembro de 2009 do valor pago em 10 de julho de 2010 ($ 1.000), usando a taxa de desconto que está de acordo com a NBC-TG-25 e que reflete as condições de mercado de 31 de dezembro de 2009.

IG4. O disposto nos itens 14 a 17 da NBC-TG-37 não anula as exigências de outras IFRS quanto às classificações ou mensurações baseadas em circunstâncias existentes em datas específicas. Exemplos disso incluem:

• (a) a distinção entre arrendamento financeiro e operacional (ver IAS 17 - Leases - NBC-TG-06 - Operações de Arrendamento Mercantil);
• (b) as restrições na IAS 38 - Intangible Assets (NBC-TG-04 - Ativo Intangível), que proíbem a capitalização de gastos referentes a ativos intangíveis gerados internamente se o ativo não se qualificar para o reconhecimento quando da ocorrência desses gastos; e
• (c) a distinção entre um passivo financeiro e um instrumento patrimonial (ver a IAS 32 - Financial Instruments: Presentation, NBC-TG-39 - Instrumentos Financeiros: Apresentação).

3. IAS 12 - Income Taxes (NBC-TG-32 - Tributos sobre o Lucro)

IG5. A entidade deve aplicar a IAS 12 (NBC-TG-32) para as diferenças temporárias entre o valor contábil dos ativos e passivos em seu balanço patrimonial de abertura em IFRS e suas respectivas bases fiscais.

IG6. De acordo com a IAS 12, a mensuração dos impostos corrente e diferido deve refletir as taxas de impostos e legislação fiscal vigentes ou substantivamente vigentes ao final do período de divulgação. A entidade deve contabilizar os efeitos das mudanças nas taxas de impostos e legislação fiscal quando estiverem promulgadas e vigentes ou substancialmente vigentes.

4. IAS 16 - Property, Plant and Equipment (NBC-TG-27 - Ativo Imobilizado)

IG7. Quando as taxas e métodos de depreciação da entidade pelas práticas contábeis anteriores forem aceitáveis de acordo com as IFRS, a entidade deve contabilizar qualquer mudança na estimativa de vida útil ou modelo de depreciação prospectivamente quando ela efetuar tais mudanças (itens 14 e 15 da NBC-TG-37 e item 61 da IAS 16 - NBC-TG-27). Contudo, em alguns casos, as taxas e métodos de depreciação da entidade de acordo com as práticas contábeis anteriores podem ser diferentes daqueles que seriam aceitáveis pelas IFRS (por exemplo, quando eles foram adotados unicamente para fins fiscais e não refletem de forma razoável a vida útil dos ativos correspondentes). Quando relevante o efeito dessas diferenças nas demonstrações contábeis, a entidade deve ajustar a depreciação acumulada em seu balanço de abertura em IFRS retrospectivamente para que cumpra com as IFRS.

IG8. A entidade pode optar pelo uso de um dos valores abaixo como custo atribuído (deemed cost) para o ativo imobilizado, observando o contido na Interpretação Técnica ITG 10 - Interpretação sobre a Aplicação Inicial ao Ativo Imobilizado e à Propriedade para Investimento:

• (a) valor justo na data da transição para as IFRS (item D5 desta NBC-TG-37), caso em que a entidade irá dar as divulgações requeridas pelo item 30 desta Norma;
• (b) reavaliação de acordo com as práticas contábeis anteriores, que observe os critérios do item D6 desta Norma;
• (c) (eliminada)
• (d) alocação de montante determinado de acordo com práticas contábeis anteriores que observe os critérios do item D8A desta Norma.

IG9. As depreciações subsequentes devem basear-se no respectivo custo atribuído e iniciar na data em que a entidade estabelecer o custo atribuído.

IG10. (Eliminado)

IG11. (Eliminado)

IG12. A IAS 16 (NBC-TG-27 - Ativo Imobilizado) exige que cada parte de um item do ativo imobilizado, cujo custo seja relevante em relação ao custo total do item, seja depreciada separadamente. Contudo, a IAS 16 (NBC-TG-27 - Ativo Imobilizado) não estipula a unidade de mensuração para reconhecimento de ativo, ou seja, o que constitui um item do ativo imobilizado. Então, é necessário julgamento na aplicação do critério de reconhecimento em circunstâncias específicas da entidade (ver itens 9 e 43 da IAS 16- NBC-TG-27).

IG13. Em alguns casos, a construção ou colocação em uso de ativo resulta na obrigação de a entidade desmantelar ou remover o ativo e restaurar o local que ocupa. A entidade deve aplicar a IAS 37- Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets (NBC-TG-25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes) no reconhecimento e mensuração de qualquer provisão resultante. A entidade deve aplicar a IAS 16 (NBC-TG-27) para determinar o montante resultante a ser incluído no custo do ativo, antes da depreciação e das perdas por redução ao valor recuperável. Itens como a depreciação e, quando aplicável, as perdas por redução ao valor recuperável, causam diferenças entre o saldo contábil do passivo e o montante incluído no valor contábil do ativo. As alterações em tais passivos devem ser contabilizadas pela entidade em conformidade com a IFRIC 1- Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities (Interpretação Técnica ITG 12 - Mudanças em Passivos por Desativação, Restauração e Outras Passivos Similares). Contudo, o item D21 da IFRS 1 (NBC-TG-37) fornece uma isenção para mudanças que ocorreram antes da data de transição para as IFRS e estabelece tratamento alternativo quando a isenção for utilizada. Um exemplo da adoção pela primeira vez da IFRIC 1 (ITG 12), e que ilustra o uso dessa isenção, consta nos itens IG201 a IG203.

5. IAS 17 - Leases (NBC-TG-06 - Operações de Arrendamento Mercantil)

IG14. Na data da transição para as IFRS, o arrendatário ou o arrendador devem classificar os arrendamentos como financeiro ou operacional com base nas circunstâncias existentes na data de início do arrendamento (item 13 da IAS 17 - NBC-TG-06). Em alguns casos, arrendatário e arrendador podem concordar em mudar os termos do contrato de arrendamento, exceto pela renovação do mesmo, de forma tal que resultaria em uma classificação diferente pela IAS 17 (NBC-TG-06) caso os termos alterados do contrato de arrendamento vigorassem desde o seu início. Nesse caso, o contrato alterado é considerado como novo contrato. Contudo, mudanças nas estimativas (por exemplo, mudanças na estimativa da vida econômica ou do valor residual do ativo arrendado) ou nas circunstâncias (por exemplo, em função de inadimplência do arrendatário) não resultam em nova classificação do arrendamento.

IG15. (Eliminado)

IG16. A SIC 15 - Operating Leases - Incentives (Arrendamento Operacional - Incentivo, contida na Interpretação Técnica ITG 03 - Aspectos Complementares das Operações de Arrendamento Mercantil) deve ser aplicada a todos os contratos de arrendamento em vigência na data da transição.

6. IAS 18 - Revenue (NBC-TG-30 - Receitas)

IG17. Se a entidade recebeu valores que ainda não se qualificaram para o reconhecimento como receita de acordo com a IAS 18 (NBC-TG-30) (por exemplo, o recebimento de venda que não se qualifica para o reconhecimento como receita), a entidade deve reconhecer o montante recebido como passivo em seu balanço patrimonial de abertura em IFRS e mensurar esse passivo pelo montante recebido.

7. IAS 19 - Employee Benefits (NBC-TG-33 - Benefícios a Empregados)

IG18. As disposições transitórias previstas na IAS 19 não são aplicáveis ao balanço patrimonial de abertura em IFRS da entidade (item 9 da NBC-TG-37).

IG19. As premissas atuariais da entidade na data de transição para as IFRS devem ser consistentes com as premissas atuariais estabelecidas para a mesma data pelas práticas contábeis anteriores (após os ajustes para refletir alguma diferença de política contábil), a menos que exista evidência objetiva de que tais premissas estavam erradas (item 14 da NBC-TG-37). O impacto de revisão posterior nessas premissas é um ganho ou uma perda atuarial do período em que a entidade faz tais revisões.

IG20. A entidade pode precisar estabelecer premissas atuariais na data de transição para as IFRS que não foram necessárias em relação às suas práticas contábeis anteriores. Tais premissas atuariais não devem refletir condições que surgiram depois da data de transição para as IFRS. Em especial, taxas de desconto e o valor justo dos ativos do plano na data de transição para as IFRS devem refletir condições de mercado em tal data. De forma similar, as premissas atuariais da entidade na data de transição para as IFRS sobre as taxas futuras de rotatividade de empregados não devem refletir um significativo aumento dessas taxas em decorrência de encurtamento do plano de aposentadoria que tenham ocorrido após a data de transição para as IFRS (item 16 da NBC-TG-37).

IG21. Em muitos casos, as primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade devem refletir as mensurações das obrigações de benefícios a empregados em três datas: no fim do primeiro período de divulgação em IFRS, na data das informações comparativas e na data de transição para as IFRS. A IAS 19 (NBC-TG-33) estimula a entidade a envolver um atuário qualificado na mensuração de todas as suas obrigações materiais relativas a benefícios pós-emprego. Para minimizar custos, a entidade pode requerer um atuário qualificado para realizar uma avaliação atuarial detalhada em uma ou duas das datas indicadas e ajustá-la(s) para outra data (anterior ou posterior). Qualquer efeito dos ajustes de rolagem da avaliação para data futura ou passada deve refletir transações materiais ou outros eventos relevantes entre essas datas (incluindo mudanças nos preços de mercado e nas taxas de juros) (IAS 19, item 57).

8. IAS 21 - The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates (NBC-TG-02 - Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis)

IG21A. A entidade, de acordo com as práticas contábeis anteriores, pode ter tratado o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) de operação no exterior e qualquer ajuste a valor justo nos valores contábeis de ativos e passivos resultantes dessa operação como ativos e passivos da entidade em vez de ativos e passivos de operação no exterior. Sendo assim, é permitido à entidade aplicar prospectivamente as exigências do item 47 da IAS 21 para todas as aquisições de operações no exterior que ocorreram depois da data de transição para as IFRS.

9. IFRS 3 - Business Combinations (NBC-TG-15 - Combinação de Negócios)

IG22. Os exemplos a seguir ilustram os efeitos do Apêndice C da NBC-TG-37, assumindo-se que uma adotante pela primeira vez faça uso das isenções previstas.

IG Exemplo 2 - Combinação de negócios

Contexto

 As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade “B” correspondem ao período encerrado em 31 de dezembro de 2010 e incluem informação comparativa somente de 2009. Em 1º de julho de 2006, a entidade “B” adquiriu 100% da controlada “C”. De acordo com as práticas contábeis anteriores, a entidade “B”:

• (a) classificou a combinação de negócios como aquisição pela entidade “B”;
• (b) mensurou os ativos adquiridos e os passivos assumidos aos seguintes valores, pelas práticas contábeis anteriores em 31 de dezembro de 2008 (data de transição para as IFRS):
  • (i) ativos identificáveis menos os passivos para os quais as IFRS exigem mensuração baseada no custo após a combinação de negócios: $ 200 (cuja base fiscal é de $ 150 e a alíquota de imposto é de 30%);
  • (ii) passivos de aposentadoria (sendo $ 130 o valor presente de obrigações de benefícios definidos, mensurado de acordo com a NBC-TG-33, e $ 100 de valor justo dos ativos do plano): $ zero (porque a entidade “B” usou o regime de caixa para contabilizar as aposentadorias de acordo com as práticas contábeis anteriores). A base fiscal do passivo de aposentadoria também é zero;
  • (iii) ágio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill): $ 180;
• (c) não reconheceu,na data da aquisição, impostos diferidos decorrentes de diferenças temporárias associadas com os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos.

Aplicação das exigências

Em seu balanço patrimonial consolidado de abertura em IFRS, a entidade “B”:

• (a) deve classificar a combinação de negócios como aquisição pela entidade “B” mesmo que, pelas IFRS, ela tivesse de ser classificada como aquisição reversa pela controlada “C” (item C4 (a) da NBC-TG-37);
• (b) não deve ajustar a amortização acumulada do ágio por rentabilidade futura (goodwill). A entidade “B” testou o ágio por rentabilidade futura (goodwill) em relação ao seu valor recuperável, conforme a IAS 36 (NBC-TG-01), reconhecendo a perda resultante com base nas condições existentes na data de transição para as IFRS. Em não havendo nenhuma perda em relação ao valor recuperável, o valor contábil do ágio deve permanecer em $ 180 (item C4(g) da NBC-TG-37);
• (c) para aqueles ativos identificáveis adquiridos (líquidos dos passivos assumidos) em que as IFRS exigem uma mensuração baseada no custo após a combinação, a entidade “B” deve tratar os respectivos valores contábeis de acordo com as práticas contábeis anteriores imediatamente após a combinação de negócios como sendo seus respectivos custos atribuídos naquela data (item C4(e) da NBC-TG-37);
• (d) não deve restabelecer a depreciação e a amortização acumuladas dos ativos líquidos identificados em (c), a menos que as taxas e métodos de depreciação pelas práticas contábeis anteriores resultem em valores materialmente diferentes daqueles calculados de acordo com as IFRS (por exemplo, se eles foram adotados somente para fins fiscais e não refletem adequadamente a vida útil estimada dos ativos de acordo com as IFRS). Se nenhum restabelecimento é feito, o valor contábil dos ativos em questão, no balanço patrimonial de abertura em IFRS, deve ser igual aos respectivos valores contábeis pelas práticas contábeis anteriores na data de transição para as IFRS ($ 200) (item IG7);
• (e) caso exista alguma indicação de que os ativos identificados apresentam perdas em relação ao seu valor recuperável, os ativos devem ser testados com base nas condições que existiam na data de transição para as IFRS (ver IAS 36 - NBC-TG-01);
• (f) deve reconhecer o passivo de aposentadoria e o mensurar ao valor presente das obrigações com o benefício definido ($ 130) menos o valor justo dos ativos do plano ($ 100), resultando no valor contábil de $ 30, cuja contrapartida é um débito de $ 30 em lucros ou prejuízos acumulados (item C4(d) da NBC-TG-37). Contudo, se a controlada “C” adotou as IFRS em período anterior, a entidade “B” deve mensurar o passivo de aposentadoria pelo mesmo montante que foi reconhecido nas demonstrações contábeis da controlada “C” (item D17 da NBC-TG-37 e IG Exemplo 9);
• (g) deve reconhecer o imposto diferido passivo de $ 6 (30% de $ 20) decorrente da:
  • (i) diferença temporária tributável de $ 50 ($ 200 menos $ 150) proveniente dos ativos adquiridos e os passivos assumidos (exceto os de aposentadoria), menos a
  • (ii) diferença temporária dedutível de $ 30 ($ 30 menos zero) proveniente do passivo de aposentadoria.

A entidade deve reconhecer o aumento no imposto diferido passivo como redução de lucros ou prejuízos acumulados (item C4(k) da NBC-TG-37). Caso a diferença temporária tributável seja decorrente do reconhecimento inicial do ágio por rentabilidade futura (goodwill), a entidade “B” não deve reconhecer o imposto diferido passivo resultante (item 15(a) da IAS 12 - Income Taxes, NBC-TG-32 - Tributos sobre o Lucro).

IG Exemplo 3 - Combinação de negócios - provisão para reestruturação

Contexto

As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade “D” correspondem ao período findo em 31 de dezembro de 2010 e incluem informação comparativa somente de 2009. Em 1º de julho de 2008, a entidade “D” adquiriu 100% da controlada “E”. Pelas práticas contábeis anteriores a entidade “D” reconheceu a provisão para reestruturação (não descontada) de $ 100 que não teria se qualificado como passivo identificável de acordo com a NBC-TG-15. O reconhecimento dessa provisão para reestruturação aumentou o ágio por rentabilidade futura (goodwill) em $ 100. Em 31 de dezembro de 2008 (data de transição para as IFRS), a entidade “D”:

• (a) já havia desembolsado $ 60 de custos de reestruturação; e
• (b) estimou que teria de desembolsar mais $ 40 em 2009, em valor nominal, e que o efeito de trazer esse montante a valor presente era imaterial. Em 31 de dezembro de 2008, esses custos futuros não se qualificaram para o reconhecimento como uma provisão conforme a IAS 37 - Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets (NBC-TG-25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes).

Aplicação das exigências

Em seu balanço patrimonial de abertura em IFRS, a entidade “D”:

• (a) não deve reconhecer a provisão de reestruturação (item C4(c) da NBC-TG-37);
• (b) não deve ajustar o montante determinado para o ágio por rentabilidade futura (goodwill). Contudo, a Entidade “D” deve testar o ágio em relação ao seu valor recuperável, de acordo com a IAS 36 - Impairment of Assets (NBC-TG-01 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos), e deve reconhecer eventual perda resultante (item C4(g) da NBC-TG-37);
• (c) em função de (a) e (b), os lucros ou prejuízos acumulados, no balanço patrimonial de abertura em IFRS, tiveram o aumento de $ 40 (antes do imposto de renda e do reconhecimento de perdas por redução ao valor recuperável), comparado ao saldo pelas práticas contábeis anteriores.

Contexto

As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade “F” correspondem ao período findo em 31 de dezembro de 2010 e incluem informação comparativa somente de 2009. Em 1º de julho de 2006, a entidade “F” adquiriu 75% da controlada “G”. De acordo com as práticas contábeis anteriores, a entidade “F” determinou o valor contábil inicial de $ 200 para ativos intangíveis que não teriam se qualificado para reconhecimento de acordo com a IAS 38- Intangible Assets (NBC-TG-04 - Ativo Intangível). A base fiscal dos ativos intangíveis era zero, dando origem ao imposto diferido passivo de $ 60 (30% de $ 200).

Em 31 de dezembro de 2008 (data de transição para as IFRS), o valor contábil dos ativos intangíveis pelas práticas contábeis anteriores era $ 160 e o montante do imposto diferido passivo era $ 48 (30% de 160).

Aplicação das exigências

Em razão de os ativos intangíveis não se qualificarem para o reconhecimento como ativos separados em conformidade com a IAS 38, a entidade “F” deve transferir os valores correspondentes a eles para o ágio por rentabilidade futura (goodwill), juntamente com o imposto diferido passivo ($ 48) e da participação dos não controladores (item C4(g)(i) da NBC-TG-37). A parte dos não controladores em questão é de $ 28 [($ 160 - $ 48) x 25%]. Portanto, o aumento líquido no ágio por rentabilidade futura (goodwill) foi $ 84, sendo os $ 160 dos ativos intangíveis, menos $ 48 do imposto diferido passivo e menos $ 28 da parte pertinente aos não controladores.

A entidade “F” deve testar o ágio por rentabilidade futura (goodwill) em relação ao seu valor recuperável, de acordo com a IAS 36- Impairment of Assets (NBC-TG-01 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos) e deve reconhecer a perda resultante baseando-se nas condições existentes na data de transição para as IFRS (item C4(g)(ii) da NBC-TG-37).

IG Exemplo 5 (Eliminado)

IG Exemplo 6 - Combinação de negócios - controlada não consolidada de acordo com as práticas contábeis anterioresV

Contexto

A data de transição para as IFRS da controladora “J” é 1º de janeiro de 2009. De acordo com as práticas contábeis anteriores, a controladora “J” não consolidou seus 75% de participação na controlada “K”, adquirida em combinação de negócios de 15 de julho de 2006. Em 1º de janeiro de 2009:

• (a) o custo do investimento de “J” na controlada “K” é de $ 180;
• (b) pelas IFRS, a controlada K teria mensurado seus ativos em $ 500 e seus passivos (incluindo impostos diferidos de acordo com a IAS 12 - Income Taxes, NBC-TG-32 - Tributos sobre o Lucro) em $ 300. Nessas bases, os ativos líquidos da controlada K seriam de $ 200 pelas IFRS.

Aplicação das exigências

A controladora “J” deve consolidar a controlada “K”. O balanço patrimonial consolidado em 1º de janeiro de 2009 deve incluir:

• (a) os ativos da controlada “K” em $ 500 e os passivos em $ 300;
• (b) a participação dos não controladores de $ 50 [($ 500 - $ 300) x 25%]; e
• (c) ágio por rentabilidade futura (goodwill) de $ 30 [$ 180 de custo - ($ 500 - $ 300) x 75%] (item C4(j) da NBC-TG-37). A controladora “J” deve testar o ágio por rentabilidade futura (goodwill) em relação ao seu valor recuperável de acordo com a IAS 36 - Impairment of Assets (NBC-TG-01 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos) e deve reconhecer eventual perda resultante baseada nas condições existentes na data de transição para as IFRS (item C4(g)(ii) da NBC-TG-37).

IG Exemplo 7 - Combinação de negócios - arrendamento financeiro não capitalizado de acordo com as práticas contábeis anteriores

Contexto

A data de transição para as IFRS da controladora “L” é 1º de janeiro de 2009. A controladora “L” adquiriu a controlada “M” em 15 de janeiro de 2006 e não capitalizou os arrendamentos financeiros da controlada “M”. Se a controlada “M” elaborasse demonstrações contábeis em conformidade com as IFRS, ela teria reconhecido obrigações de arrendamento financeiro de $ 300 e ativos de arrendamento de $ 250 em 1º de janeiro de 2009.

Aplicação das exigências

Em seu balanço patrimonial consolidado em IFRS, a controladora “L” deve reconhecer obrigações de arrendamento financeiro de $ 300 e ativos de arrendamento de $ 250, e o ajuste de $ 50 em lucros ou prejuízos acumulados (item C4(f)).

10. IAS 23 - Borrowing Costs (NBC-TG-20) (Eliminado)

IG 23 a 25. (Eliminados)

11. IAS 27 - Consolidated and Separate Financial Statements (NBC-TG-35 - Demonstrações Separadas e NBC-TG-36 - Demonstrações Consolidadas)

IG26. Uma adotante pela primeira vez deve consolidar todas as suas controladas (conforme definido na IAS 27 - NBC-TG-35 e NBC-TG-36), a menos que a IAS 27 disponha de outra forma.

IG27. Se a adotante pela primeira vez não consolidar uma controlada de acordo com suas práticas contábeis anteriores, então:

• (a) em suas demonstrações contábeis consolidadas, a adotante pela primeira vez deve mensurar os ativos e passivos da controlada pelos mesmos valores contábeis nas demonstrações contábeis dessa controlada, após os ajustes por procedimentos de consolidação e pelos efeitos da combinação de negócios em que a controlada foi adquirida (item D17 da NBC-TG-37). Se a controlada não tiver adotado as IFRS em suas demonstrações contábeis, os valores contábeis descritos na sentença anterior são aqueles que seriam requeridos pelas IFRS nas demonstrações contábeis consolidadas (item C4(j) da NBC-TG-37);
• (b) se a controladora adquiriu a controlada em combinação de negócios antes da data de transição para as IFRS, a controladora deve reconhecer o ágio por rentabilidade futura (goodwill) da forma como explicado no IG Exemplo 6;
• (c) se a controladora não adquiriu a controlada em combinação de negócios porque ela constituiu a controlada, a controladora não deve reconhecer o ágio por rentabilidade futura (goodwill).

IG28. Quando a adotante pela primeira vez ajusta os valores contábeis dos ativos e passivos de suas controladas na elaboração de seu balanço patrimonial de abertura em IFRS, isso pode afetar a participação dos não controladores e o imposto diferido.

IG29. Os IG Exemplos 8 e 9 a seguir ilustram os itens D16 e D17 da NBC-TG-37, os quais tratam de casos onde controladora e controlada tornam-se adotantes pela primeira vez em diferentes datas.

IG Exemplo 8 - Controladora adota as IFRS antes da controlada

Contexto

A controladora “N” apresentou suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS em 2005. Sua controlada estrangeira “O”, subsidiária integral da controladora “N” desde a sua formação, elabora informações de acordo com as IFRS para fins internos de consolidação a partir daquela data, porém a controlada “O” não apresentará suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS até 2010.

Aplicação das exigências

Se a controlada “O” aplicar o item D16(a) da NBC-TG-37, os valores contábeis de seus ativos e passivos devem ser os mesmos em ambos os balanços patrimoniais, o de abertura em IFRS em 1º de janeiro de 2009 e o consolidado da controladora “N” (exceto pelos ajustes por conta dos procedimentos de consolidação) e devem ser baseados na data de transição para as IFRS da controladora “N”.

Alternativamente, a controlada “O”, conforme dispõe o item D16(b) da NBC-TG-37, pode mensurar seus ativos ou passivos baseando-se em sua própria data de transição para as IFRS (1º de janeiro de 2009). Contudo, o fato de aquela controlada “O” tornar-se uma adotante pela primeira vez em 2010 não deve mudar os valores contábeis de seus ativos e passivos nas demonstrações contábeis consolidadas da controladora “N”.

IG Exemplo 9 - Controlada adota as IFRS antes da controladora

Contexto

A controladora “P” apresentará suas primeiras demonstrações contábeis consolidadas em IFRS em 2010. Sua subsidiária estrangeira “Q”, subsidiária integral da controladora “P” desde a sua formação, apresentou suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS em 2005. Até 2010, a controlada “Q” elabora informações para fins internos de consolidação, de acordo com as práticas contábeis anteriores da controladora “P”.

Aplicação das exigências

Os valores contábeis dos ativos e passivos da controlada “Q” em 1º de janeiro de 2009 devem ser os mesmos tanto no balanço patrimonial de abertura consolidado em IFRS da controladora “P”, quanto nas demonstrações contábeis da controlada “Q” (exceto pelos ajustes por conta dos procedimentos de consolidação) e devem ser baseados na data de transição para as IFRS da controlada “Q”. O fato de a controladora “P” tornar-se adotante pela primeira vez em 2010 não deve mudar esses valores contábeis (item D17 da NBC-TG-37).

IG30. O disposto nos itens D16 e D17 da NBC-TG-37 não anula as seguintes exigências:

• (a) aplicar o Apêndice C da NBC-TG-37 aos ativos adquiridos e passivos assumidos nas combinações de negócios realizadas antes da data de transição para as IFRS da adquirente. Contudo, a adquirente deve aplicar o item D17 para novos ativos adquiridos e passivos assumidos pela adquirida após aquela combinação de negócios e ainda existentes na data de transição para as IFRS da adquirente;
• (b) aplicar o restante da NBC-TG-37 na mensuração de todos os ativos e passivos para os quais os itens D16 e D17 não forem relevantes;
• (c) fornecer todas as divulgações exigidas pela NBC-TG-37 com base na mesma data de transição para as IFRS da adotante pela primeira vez.

IG31. O item D16 da NBC-TG-37 deve ser aplicado quando a controlada tornar-se uma adotante pela primeira vez depois de sua controladora, por exemplo, se a controlada elaborou anteriormente um pacote de relatórios de acordo com as IFRS para fins de consolidação, porém não as apresentou como um conjunto completo de demonstrações de acordo com as IFRS. Isso pode ser relevante não somente quando o pacote de relatórios da controlada cumpre totalmente com as exigências de reconhecimento e mensuração das IFRS, mas também quando ele sofre ajustes na controladora por questões tais como uma revisão por eventos subsequentes ou sofre alocações na controladora de custos de aposentadoria. Para as divulgações exigidas pelo item 26 da NBC-TG-37, os ajustes na controladora em um pacote de relatórios não publicado não são considerados como correção de erros. Contudo, o item D16 não permite a controlada ignorar erros nas demonstrações que são imateriais nas demonstrações contábeis consolidadas de sua controladora, mas que sejam materiais nas suas próprias demonstrações contábeis.

12. IAS 29 - Financial Reporting in Hyperinflationary Economies (Contabilidade e Evidenciação em Economia Altamente Inflacionária)

IG32. A entidade deve cumprir com o disposto na IAS 21 - The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates (NBC-TG-02 - Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis) na determinação de sua moeda funcional e moeda de apresentação. Quando a entidade elabora seu balanço patrimonial de abertura em IFRS, ela deve aplicar a IAS 29 para qualquer período em que a economia da moeda funcional ou moeda de apresentação seja hiperinflacionária.

IG33. A entidade pode optar pelo uso do valor justo como custo atribuído para um item do ativo imobilizado na data de transição para as IFRS (item D5 da NBC-TG-37), caso em que ela deve divulgar as notas explicativas exigidas pelo item 30 da NBC-TG-37.

IG34. Quando a entidade optar pelo uso das isenções previstas nos itens D5 a D8 da NBC-TG-37, ela deve aplicar a IAS 29 para o período após a data para a qual o valor reavaliado ou o valor justo tenha sido determinado.

13. IAS 32 - Financial Instruments: Presentation (NBC-TG-39 - Instrumentos Financeiros: Apresentação)

IG35. Em seu balanço patrimonial de abertura em IFRS, a entidade deve aplicar o critério da IAS 32 (NBC-TG-39) para classificar os instrumentos financeiros (ou os componentes de instrumentos compostos) emitidos como passivos financeiros ou instrumentos patrimoniais, de acordo com a essência do acordo contratual, quando o instrumento inicialmente satisfaz o critério de reconhecimento na IAS 32 (NBC-TG-39, itens 15 e 30), sem considerar os eventos depois dessa data (exceto mudanças nas cláusulas dos instrumentos).

IG36. Para instrumentos compostos em circulação na data de transição para as IFRS, a entidade deve determinar o valor contábil inicial dos componentes com base nas circunstâncias existentes quando os instrumentos foram emitidos (IAS 32 - NBC-TG-39, item 30). A entidade deve determinar esses valores contábeis usando a versão vigente da IAS 32 (NBC-TG-39) ao fim de seu primeiro período de divulgação em IFRS. Se o componente de passivo não estiver mais em circulação na data de transição para as IFRS, uma adotante pela primeira vez não precisa separar o componente de patrimônio líquido inicial do instrumento dos juros acumulados acrescidos no componente de passivo (item D18 da NBC-TG-37).

14. IAS 34 - Interim Financial Reporting (NBC-TG-21 - Demonstração Intermediária)

IG37. A norma IAS 34 (NBC-TG-21) deve ser aplicada quando a entidade é exigida a, ou opta por, apresentar informação contábil intermediária de acordo com as IFRS. Portanto, nem a IAS 34 (NBC-TG-21) tampouco a NBC-TG-37 exigem que a entidade:

• (a) apresente demonstrações contábeis intermediárias que cumpram com o disposto na IAS 34 (NBC-TG-21); ou
• (b) elabore novas versões de demonstrações contábeis intermediárias apresentadas de acordo com as práticas contábeis anteriores. Contudo, se a entidade elabora demonstração contábil intermediária de acordo com a IAS 34 (NBC-TG-21) para uma parte do período coberto por suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS, a entidade deve restabelecer a informação comparativa apresentada naquela demonstração para que ela cumpra com as IFRS.

IG38. A entidade deve aplicar as IFRS em cada demonstração contábil intermediária que apresentar de acordo com a IAS 34 (NBC-TG-21) para a parte do período coberto por suas primeiras demonstrações contábeis em IFRS. Em especial, o item 32 da NBC-TG-37 exige que a entidade evidencie várias conciliações (ver IG Exemplo 10).

IG Exemplo 10 - Demonstração intermediária

Contexto

As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade “R” correspondem ao período encerrado em 31 de dezembro de 2010, e sua primeira divulgação contábil intermediária de acordo com a IAS 34 (NBC-TG-21) corresponde ao trimestre encerrado em 31 de março de 2010. A entidade “R” elaborou suas demonstrações contábeis anuais, para o ano findo em 31 de dezembro de 2009, pelas práticas contábeis anteriores, bem como as divulgações trimestrais durante todo o ano de 2009.

Aplicação das exigências

Em cada demonstração contábil intermediária trimestral de 2010, a entidade “R” incluiu conciliações:

• (a) de seu patrimônio líquido pelas práticas contábeis anteriores ao fim do trimestre comparativo de 2009 com o seu patrimônio líquido de acordo com as IFRS na mesma data; e
• (b) de seu resultado e resultado abrangente pelas práticas contábeis anteriores para o trimestre comparável de 2009 (corrente e acumulado no ano) com o resultado e o resultado abrangente total de acordo com as IFRS.

Adicionalmente à conciliação exigida pelas alíneas (a) e (b) acima e às divulgações exigidas pela IAS 34 (NBC-TG-21), a demonstração contábil intermediária do primeiro trimestre de 2010 da entidade “R” deve incluir conciliações (ou referências cruzadas com outro documento publicado que inclua tais conciliações) de:

• (a) seu patrimônio líquido pelas práticas contábeis anteriores em 1º de janeiro de 2009 e em 31 de dezembro de 2009 com o seu patrimônio líquido em tais datas de acordo com as IFRS; e
• (b) seu resultado e resultado abrangente de 2009 pelas práticas contábeis anteriores para o seu resultado e resultado abrangente total de 2009 de acordo com as IFRS.

Cada uma das conciliações acima deve fornecer detalhes suficientes para capacitar os usuários ao entendimento dos ajustes materiais no balanço patrimonial, na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente. A entidade “R” também deve esclarecer ajustes materiais na demonstração dos fluxos de caixa.

Se a entidade “R” toma conhecimento de erros cometidos quando do uso das práticas contábeis anteriores, a conciliação deve distinguir a correção desses erros das mudanças de política contábil.

Se a entidade “R”, em suas demonstrações contábeis anuais mais recentes pelas práticas contábeis anteriores, não evidenciou informação material ao entendimento do período intermediário corrente, suas demonstrações contábeis intermediárias de 2010 devem evidenciar tais informações ou incluir referência cruzada a outro documento publicado que as contenha (item 33 da NBC-TG-37). Os mesmos procedimentos devem ser utilizados para a demonstração do valor adicionado.

15. IAS 36 e IAS 37 - (Eliminados)

IG39 a IG 43. (Eliminados).

16. IAS 38 - (Eliminado)

IG44 a IG 51. (Eliminados).

17. IAS 39 - Financial Instruments: Recognition and Measurement (NBC-TG-38- Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração)

IG52. A entidade deve reconhecer e mensurar todos os ativos e passivos financeiros em seu balanço patrimonial de abertura em IFRS de acordo com a IAS 39 (NBC-TG-38), exceto pelo especificado nos itens B2 a B6 da NBC-TG-37, sobre desreconhecimento e contabilidade de hedge (proteção).

Reconhecimento

IG53. A entidade deve reconhecer todos os ativos e passivos financeiros (incluindo todos os derivativos) que se qualificarem para reconhecimento de acordo com a NBC-TG-38 (IAS 39) (e que ainda não se qualificaram para desreconhecimento de acordo com a IAS 39), exceto os ativos e passivos financeiros não derivativos desreconhecidos pelas práticas contábeis anteriores antes de 1º de janeiro de 2004, para os quais a entidade não tenha aplicado o disposto no item B3 (ver os itens B2 e B3 da NBC-TG-37). Por exemplo, a entidade que não aplica o item B3 não deve reconhecer os ativos transferidos em uma securitização, transferência ou outra transação de desreconhecimento ocorrida antes de 1º de janeiro de 2004 se essas transações se qualificaram para desreconhecimento de acordo com as práticas contábeis anteriores. Contudo, se a entidade faz uso do mesmo acordo de securitização (ou outro arranjo de desreconhecimento) para transferências posteriores a 1º de janeiro de 2004, tais transferências posteriores se qualificam para desreconhecimento somente se elas cumprirem o critério de desreconhecimento da IAS 39 (NBC-TG-38).

IG54. A entidade não deve reconhecer um ativo ou um passivo financeiro que não se qualificam para reconhecimento pela IAS 39, ou que já tenham se qualificado para desreconhecimento de acordo com a IAS 39.

Derivativo embutido

IG55. Quando a IAS 39 (NBC-TG-38) exigir que a entidade separe um derivativo embutido do contrato principal, o valor contábil inicial dos componentes, na data em que o instrumento satisfizer pela primeira vez o critério da IAS 39, deve refletir as circunstâncias daquela data (IAS 39, item 11). Se a entidade não puder determinar de forma confiável o valor contábil inicial do derivativo embutido e do contrato principal, ela deve tratar todo o contrato combinado como instrumento financeiro mantido para negociação imediata (IAS 39, item 12). Isso deve resultar na mensuração a valor justo (exceto quando a entidade não possa determinar um valor justo confiável; ver item 46(c) da IAS 39), cujas mudanças de valor justo devem ser reconhecidas no resultado do período.

Mensuração

IG56. Na elaboração de seu balanço patrimonial de abertura em IFRS, a entidade deve aplicar o critério da IAS 39 para identificar, com base nos fatos e circunstâncias existentes na data da transição para as IFRS, aqueles ativos e passivos financeiros que devem ser mensurados ao valor justo e aqueles que devem ser mensurados ao custo amortizado. As classificações resultantes devem ser aplicadas retrospectivamente.

IG57. Para aqueles ativos financeiros e passivos financeiros mensurados e amortizados ao custo no balanço patrimonial de abertura em IFRS, a entidade deve determinar seus custos com base nas circunstâncias existentes quando esses ativos e passivos financeiros atenderem pela primeira vez aos critérios de reconhecimento da IAS 39 (NBC-TG-38). Contudo, se a entidade adquiriu tais ativos e passivos financeiros em combinação de negócios passada, seus respectivos valores contábeis pelas práticas contábeis anteriores imediatamente após a combinação de negócios devem ser tomados como sendo o custo atribuído dos mesmos naquela data de acordo com as IFRS (item C4(e) da NBC-TG-37).

IG58. As estimativas da entidade, na data de transição para as IFRS, das perdas (impairment) no valor de ativos financeiros mensurados ao custo amortizado devem ser consistentes com as estimativas feitas para a mesma data pelas práticas contábeis anteriores (após os ajustes para refletir alguma diferença de política contábil), a menos que exista evidência objetiva de que suas premissas estavam erradas (item 14 da NBC-TG-37). A entidade deve tratar o impacto de revisão posterior em tais estimativas como perdas por ajuste ao valor realizável do período em que ocorreram as revisões (ou como reversão de perdas por ajuste ao valor realizável quando atendido o critério da IAS 39 (NBC-TG-38)).

Ajustes de transição

IG58A. A entidade deve tratar um ajuste ao valor contábil de ativo ou passivo financeiro como ajuste de transição, reconhecido em lucros ou prejuízos acumulados de seu balanço patrimonial de abertura na data de transição para as IFRS, somente até o ponto em que ele resultar da adoção da IAS 39 (NBC-TG-38). Por causa de todos os derivativos (exceto aqueles contratos de garantia financeira ou designados como instrumentos de proteção efetivos) serem mensurados ao valor justo em contrapartida ao resultado do exercício, as diferenças entre o valor contábil anterior (que pode ser zero) e o valor justo dos derivativos devem ser reconhecidas como ajuste no saldo de lucros ou prejuízos acumulados no início do exercício social em que a IAS 39 tiver sido aplicada pela primeira vez (exceto para derivativo que seja contrato de garantia financeira ou designado como instrumento de proteção efetivo).

IG58B. A IAS 8 (NBC-TG-23) deve ser aplicada aos ajustes decorrentes de mudanças em estimativas contábeis. Quando a entidade é incapaz de determinar se parte específica dos ajustes é ajuste de transição ou mudança de estimativa, ela deve tratar essa parte como mudança de estimativa contábil de acordo com a IAS 8 e efetuar as divulgações apropriadas (itens 32 a 40 da IAS 8 - NBC-TG-23).

IG59. A entidade pode, de acordo com as práticas contábeis anteriores, ter mensurado investimentos ao valor justo e reconhecido o ganho de nova avaliação fora do resultado do período. Quando o investimento é classificado ao valor justo com os efeitos reconhecidos no resultado do período, o ganho de nova avaliação pré-aplicação da IAS 39 (NBC-TG-38) que tiver sido reconhecido fora do resultado do período deve ser reclassificado para lucros ou prejuízos acumulados na aplicação inicial da IAS 39. Se, na aplicação inicial da IAS 39, o investimento for classificadopelo valor justo por meio de outros resultados abrangentes, então o ganho de nova avaliação pré-aplicação da IAS 39 deve ser reconhecido em componente separado do patrimônio líquido. Subsequentemente, a entidade deve reconhecer ganhos e perdas sobre ativos financeiros em outros resultados abrangentes (exceto dividendos que devem ser reconhecidosno resultado) e deve acumulá-los em outros resultados abrangentes, em conta separada do patrimônio líquido. No desreconhecimento subsequente, a entidade pode transferir o componente separado do patrimônio líquido para outras contas do patrimônio líquido.

Contabilidade de hedge (hedge accounting)

IG60. Os itens B4 a B6 da NBC-TG-37 tratam da contabilidade de hedge (proteção). A designação e a documentação de vinculação de proteção devem estar concluídas na data de transição para as IFRS, ou antes dela, quando essa vinculação de proteção se qualifica para contabilidade de hedge (proteção) a partir daquela data. A contabilidade de hedge (proteção) pode ser aplicada prospectivamente somente a partir da data em que a vinculação de proteção estiver totalmente designada e documentada.

IG60A. A entidade, de acordo com as práticas contábeis anteriores, pode ter diferido ou não reconhecido ganhos e perdas sobre proteção a valor justo referente a um item protegido que não está mensurado ao valor justo. Em relação à proteção a valor justo, a entidade deve ajustar o valor contábil do item protegido na data de transição para as IFRS. O ajuste será o menor valor entre os seguintes:

• (a) a parte da variação acumulada no valor justo do item protegido que reflete o risco protegido designado e não reconhecida pelas práticas contábeis anteriores; e
• (b) a parte da variação acumulada no valor justo do instrumento de hedge (proteção) que reflete o risco protegido designado pelas práticas contábeis anteriores e que (i) não foi reconhecida ou (ii) foi diferida no balanço patrimonial como ativo ou passivo.

IG60B. A entidade pode, de acordo com as práticas contábeis anteriores, ter diferido ganhos e perdas sobre proteção de fluxo de caixa de transação projetada (forecast transaction). Se, na data de transição para as IFRS, a transação projetada protegida não é altamente provável, porém se espera que ocorra, o ganho ou a perda total diferido deve ser reconhecido no patrimônio líquido. Qualquer ganho ou perda líquido acumulado que tiver sido reclassificado para o patrimônio líquido na aplicação inicial da IAS 39 deve permanecer no patrimônio líquido até que (a) subsequentemente a transação projetada resulte no reconhecimento de ativo ou passivo não financeiro, (b) a transação projetada afete o resultado do período ou (c) ocorram mudanças subsequentes nas circunstâncias e não mais se espera que ocorra a transação projetada, caso em que qualquer ganho ou perda líquido cumulativo decorrente deve ser reclassificado do patrimônio líquido para o resultado do período. Se o instrumento de proteção for mantido, mas a proteção não se qualifica como proteção de fluxo de caixa de acordo com a IAS 39, não será apropriado iniciar a contabilidade de hedge (proteção) a partir da data de transição para as IFRS.

18. IAS 40 - Investment Property (NBC-TG-28 - Propriedade para Investimento)

IG61. A entidade que adota o modelo de valor justo previsto na IAS 40 (NBC-TG-28) deve mensurar seus investimentos não correntes em propriedades ao valor justo na data de transição para as IFRS. As exigências transitórias da IAS 40 (NBC-TG-28) não são aplicáveis nesse caso (item 9 da NBC-TG-37).

IG62. A entidade que adota o modelo de custo previsto na IAS 40 (NBC-TG-28) deve aplicar o disposto nos itens IG7 a IG13 sobre os ativos imobilizados.

19. Explicação da transição para as IFRS

IG63. Os itens 24(a) e (b), 25 e 26 da NBC-TG-37 exigem que a adotante pela primeira vez evidencie conciliações que forneçam detalhes suficientes para capacitar os usuários ao entendimento dos ajustes materiais no balanço patrimonial, demonstração do resultado, demonstração do resultado abrangente e, se aplicável, na demonstração dos fluxos de caixa. Os itens 24(a) e 24(b) exigem conciliações específicas do patrimônio líquido, do resultado e do resultado abrangente total. O IG Exemplo 11 mostra o modo de atender a essas exigências.

IG Exemplo 11 - Conciliação do patrimônio líquido, do resultado e do resultado abrangente total

Contexto

Uma entidade adotou pela primeira vez as IFRS em 2010, sendo a data de transição para as IFRS em 1º de janeiro de 2009. Suas últimas demonstrações contábeis pelas práticas contábeis anteriores correspondem ao ano findo em 31 de dezembro de 2009.

Aplicação das exigências

As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade incluem as conciliações e as respectivas notas explicativas, conforme abaixo demonstrado.

Entre outras coisas, este exemplo inclui a conciliação do patrimônio líquido na data de transição para as IFRS (1º de janeiro de 2009). As IFRS também exigem uma conciliação no fim do último período apresentado pelas práticas contábeis anteriores (não incluído neste exemplo).

Na prática, este exemplo pode ser útil para incluir referências cruzadas para políticas contábeis e suportar análises que fornecem explicações adicionais dos ajustes mostrados na conciliação abaixo.

Se a adotante pela primeira vez tomar ciência de erros ocorridos pelas práticas contábeis anteriores, as conciliações devem distinguir a correção dos erros em relação às mudanças de políticas contábeis (item 26 da NBC-TG-37). Este exemplo não ilustra a divulgação de correção de erro.

Este exemplo não representa a realidade brasileira imediatamente antes da adoção inicial das IFRS.

Conciliação do patrimônio líquido em 1º de janeiro de 2009 (data de transição)

(1) A depreciação pelas práticas contábeis anteriores foi influenciada por exigências fiscais, porém, de acordo com as IFRS elas devem refletir a vida útil dos ativos. O ajuste acumulado aumentou o saldo contábil do ativo imobilizado em $ 100.

(2) Os ativos intangíveis pelas práticas contábeis anteriores incluíram $ 150 referentes a itens transferidos para o ágio por rentabilidade futura (goodwill) porque não se qualificaram para o reconhecimento como ativos intangíveis de acordo com as IFRS.

(3) Os ativos financeiros passaram a ser classificados pelo valor justo por meio do resultado de acordo com as IFRS e estão contabilizados ao valor justo de $ 3.891. Pelas práticas contábeis anteriores eles foram contabilizados ao custo de $ 3.471. O ganho resultante de $ 294 ($ 420 menos o imposto diferido de $ 126) foi incluído em reservas de lucros (via lucros acumulados).

(4) Os estoques incluem $ 400 de custos de produção indiretos, fixos e variáveis, de acordo com as IFRS. Pelas práticas contábeis anteriores os custos indiretos foram excluídos.

(5) Os ganhos não realizados de $ 431 sobre contratos a termo vincendos em moeda estrangeira foram reconhecidos de acordo com as IFRS, mas não pelas práticas contábeis anteriores. O ganho resultante de $ 302 ($ 431 menos o imposto diferido de $ 129) foi incluído em ajustes de hedge porque os contratos destinam-se a proteger vendas projetadas.

(6) O passivo de aposentadoria de $ 66 foi reconhecido de acordo com as IFRS, mas não pelas práticas contábeis anteriores, visto que se utilizou como base o uso do regime de caixa.

(7) A provisão de reestruturação de $ 250 referente às atividades da matriz foi reconhecida pelas práticas contábeis anteriores, mas não se qualificou para reconhecimento como passivo de acordo com as IFRS.

(8) As variações abaixo aumentaram o imposto diferido passivo como segue:

Em razão de a base fiscal dos itens reclassificados dos ativos intangíveis para o ágio por rentabilidade futura (goodwill) (nota 2), em 1º de janeiro de 2009, ser igual aos seus valores contábeis naquela data, a reclassificação deles não afetou o imposto diferido passivo.

(9) Os ajustes em lucros acumulados (reservas de lucros, depois) foram os seguintes:

Conciliação do resultado de 2009

Conciliação do resultado abrangente de 2009

(1) O passivo de aposentadoria foi reconhecido de acordo com as IFRS, porém ele não foi reconhecido pelas práticas contábeis anteriores. Durante 2009, ele teve o aumento de $ 130, causando o aumento de $ 50 no custo das vendas, de $ 30 nas despesas de distribuição e de $ 50 nas despesas administrativas.

(2) O custo das vendas está maior em $ 47 porque, pelas IFRS, os estoques incluem custos de produção indiretos (fixos e variáveis) e não pelas práticas contábeis anteriores.

(3) A depreciação, pelas práticas contábeis anteriores, foi influenciada por exigências fiscais, mas pelas IFRS, ela deve refletir a vida útil dos ativos. O efeito no resultado de 2009 não foi material.

(4) Pelas práticas contábeis anteriores foi reconhecida a provisão de reestruturação de $ 250 em 1º de janeiro de 2009, a qual se qualificou para reconhecimento pelas IFRS somente em 31 de dezembro de 2009. De acordo com as IFRS, isso aumentou as despesas administrativas de 2009.

(5) Os ajustes 1 a 4 acima levaram a uma redução de $ 128 na despesa de imposto de renda diferido.

(6) Os ativos financeiros ao valor justo por meio do resultado de acordo com as IFRS tiveram um aumento de valor de $ 180 durante 2009. Eles foram contabilizados ao custo pelas práticas contábeis anterioresAs mudanças no valor justo foram incluídas em ‘outras receitas’.

(7) O valor justo dos contratos a termo em moeda estrangeira que constituíam efetiva proteção de transações projetadas diminuiu em $ 40 durante o ano de 2009.

(8) Os ajustes 6 e 7 acima levaram ao aumento de $ 29 na despesa de imposto de renda diferido.

Explicação de ajustes materiais na demonstração dos fluxos de caixa de 2009:

Os impostos sobre o resultado de $ 133, pagos durante 2009, estão classificados como caixa das atividades operacionais de acordo com as IFRS, porém eles foram incluídos em categoria separada de fluxo de caixa de impostos, conforme as práticas contábeis anteriores. Não existe nenhuma outra diferença material entre a demonstração dos fluxos de caixa apresentada de acordo com as IFRS e aquelas apresentadas de acordo com políticas contábeis anteriores.

20. IFRS 2- (Eliminado)

IG64. (Eliminado)

IG65. (Eliminado)

(Os itens IG66 a IG200 foram reservados para possíveis orientações sobre normas futuras.)

21. Interpretações

• IFRIC 1- Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities (Interpretação Técnica ITG 12 - Mudanças em Passivos por Desativação, Restauração e Outros Passivos Similares)
• IFRIC 4 - Determining whether an Arrangement contains a Lease (Interpretação Técnica ITG 03 - Aspectos Complementares das Operações de Arrendamento Mercantil)

IFRIC 1- Changes in Existing Decommissioning, Restoration and Similar Liabilities (Interpretação Técnica ITG 12 - Mudanças em Passivos por Desativação, Restauração e Outros Passivos Similares)

IG201. A IAS 16 (NBC-TG-27 - Ativo Imobilizado) requer que o custo do ativo imobilizado inclua a estimativa inicial dos custos de desativação e remoção do ativo e de restauração do local que ocupa. A IAS 37 exige que o passivo correspondente (tanto inicial quanto subsequente), seja mensurado pelo valor necessário para liquidar a obrigação presente ao fim do período de divulgação, refletindo a taxa corrente de desconto baseada no mercado.

IG202. A IFRIC 1 (Interpretação Técnica ITG 12 - Mudanças em Passivos por Desativação, Restauração e Outros Passivos Similares) requer que as variações nos passivos de desativação, restauração e outros passivos similares sejam somadas ou deduzidas do custo dos ativos correspondentes, sujeito a condições específicas. O valor depreciável assim calculado deve ser depreciado de acordo com a vida útil dos ativos correspondentes, sendo a atualização periódica dos passivos descontados correspondentes reconhecida no resultado do período em que for incorrida.

IG203. O item D21 da NBC-TG-37 provê uma isenção transitória. Em vez de contabilizar retrospectivamente as variações desse modo, as entidades podem incluir no custo depreciado dos ativos o valor calculado pelo desconto do passivo correspondente na data de transição para as IFRS para trás, e depreciando-o a partir de quando o passivo estiver incorrido pela primeira vez. IG Exemplo 201 ilustra os efeitos da aplicação dessa isenção, assumindo que a entidade contabiliza seus ativos imobilizados pelo modelo do custo.

IG Exemplo 201 - Variações nas obrigações presentes de desativação, restauração e outros passivos similares

Contexto

As primeiras demonstrações contábeis em IFRS da entidade correspondem ao período encerrado em 31 de dezembro de 2010 e incluem informação comparativa somente para 2009. Portanto, a data de transição para as IFRS é 1º de janeiro de 2009.

A entidade adquiriu uma fábrica de energia em 1º de janeiro de 2006, com vida útil de 40 anos.

Na data de transição para as IFRS, a entidade estima os custos de desativação para daqui a 37 anos em $ 470 e estima como sendo adequada para esse passivo a taxa de desconto (ajustada ao risco) de 5% ao ano. A entidade julga que essa adequada taxa de desconto não mudou desde 1º de janeiro de 2006.

Aplicação das exigências

O passivo de desativação a ser reconhecido na data de transição é de $ 77 ($ 470 descontado por 37 anos a 5% ao ano).

Descontando esse passivo por mais três anos, ou seja, para apurar seu valor em 1º de janeiro de 2006, o passivo de desativação a valor presente na data da aquisição, a ser incluído no custo do ativo, resulta em $ 67. A depreciação acumulada sobre esse aumento de valor no custo do ativo será então $ 67 x 3/40 = $ 5.

O montante reconhecido no balanço patrimonial de abertura em IFRS na data de transição para as IFRS (1º de janeiro de 2009) é, resumidamente:

IFRIC 4 - Determining whether an Arrangement contains a Lease (Interpretação Técnica ITG 03 - Aspectos Complementares das Operações de Arrendamento Mercantil)

IG204. (Eliminado)

IG205. (Eliminado)

IG206. (Eliminado)