LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL

LIQUIDAÇÃO ANTECIPADA DO CONTRATO DE ARRENDAMENTO

São Paulo, 25 de setembro de 2005 (Revisado em 19-02-2024)

Planejamento Tributário, Incidência do ISS ou do ICMS, Contabilização como Despesa de Arrendamento ou no Ativo Permanente como Imobilizado de Uso (pelo arrendatário), Contabilização com Receita de Arrendamento ou Venda a Prazo (pelo arrendador), Antecipação do Valor Residual, Valor Residual Garantido (VRG), Valor Residual Estipulado, Antecipação das parcelas de arrendamento, Pagamento das parcelas em atraso, Liquidação antecipada do contrato, Valor das Contraprestações - Juros mais Aluguel. Crédito Fiscal do ICMS sobre Leasing.

1. A QUESTÃO
2. LEGISLAÇÃO DO ISS
3. CONTABILIZAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO DAS PARCELAS DO ARRENDAMENTO
4. CONTABILIZAÇÃO COMO VENDA A PRAZO
5. CONCLUSÃO

Outras Informações

• CONCEITOS DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
• CONTABILIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES

Veja ainda o roteiro de pesquisa e estudo sobre ARRENDAMENTO MERCANTIL - LEASING

Por Américo G Parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

1. A QUESTÃO

Usuário do COSIFE coloca em discussão uma questão sobre as operações leasing ou arrendamento mercantil, que envolve especialmente a liquidação antecipada do contrato de arrendamento. Não especifica em que tempo decorrido do contrato a liquidação antecipada aconteceu.

Então, formula a seguinte pergunta genérica:

Se o contrato for liquidado antes do seu vencimento, há a incidência do ISS sobre as prestações antecipadas?

2. LEGISLAÇÃO DO ISS

O usuário do COSIFE diz que, em situação normal, a base de cálculo mensal do ISS das empresas de Arrendamento Mercantil é incidente somente o valor das contraprestações pagas pelos arrendatários.

Então vejamos o que está escrito no artigo 1º e na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar116/2003:

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

Vejamos o que menciona o item 15 da Lista de Serviços:

15 - Serviços relacionados ao setor bancário ou financeiro, inclusive aqueles prestados por instituições financeiras autorizadas a funcionar pela União ou por quem de direito:

15.09 - Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de direitos e obrigações, substituição de garantia, alteração, cancelamento e registro de contrato, e demais Serviços relacionados ao arrendamento mercantil (leasing).

É importante observar na leitura da Lei Complementar 116/2003 que nada menciona sobre os casos de antecipação de pagamento das parcelas de arrendamento, nem sobre os casos de atraso no pagamento das parcelas do arrendamento.

3. CONTABILIZAÇÃO DA ANTECIPAÇÃO DAS PARCELAS DO ARRENDAMENTO

O usuário do COSIFE esclarece que em consulta aos normativos do BACEN, não encontrou no COSIF conta específica para registro das receitas oriundas dessa liquidação antecipada.

Parece claro que o Banco Central entende que a antecipação de parcelas ou o pagamento das mesmas em atraso não implica em modificação do contrato de arrendamento e, portanto, não implica que as parcelas sejam contabilizadas de forma diferente. São apenas casos fortuitos ou liberalidades, para as quais podem existir cláusulas no contrato de arrendamento, como, por exemplo, a estipulação da cobrança de multa e mora nos casos de atraso e a concessão de desconto nos casos de pagamento antecipado.

Portanto, a simples antecipação de parcelas ou o atraso no seu pagamento não descaracteriza o contrato de arrendamento. No entanto, veja o que menciona o CMN e o Bacen na Resolução CMN 3.401/2006 e na Carta-Circular BCB 3.248/2006.

Veja o MNI 2-1-30 - Portabilidade de Crédito e de Informações Cadastrais.

A "portabilidade de créditos", regulamentada pelo CMN - Conselho Monetário Nacional, possibilita a transferência da operação de arrendamento mercantil de uma instituição para outra que, por exemplo, esteja cobrando menor taxa pelo serviço de arrendamento. Então, a nova empresa arrendadora através de TED remete o dinheiro para a antiga arrendadora para liquidação antecipada do contrato. Mediante esse pagamento, a nova empresa arrendadora celebra com o arrendatário outro contrato de arrendamento. Então, a empresa arrendatária efetua a baixa do antigo contrato e contabiliza o novo, dando continuação ao arrendamento do mesmo bem objeto.

Veja a Resolução CMN 2.309/1996 onde também estão as demais normas do CMN e do BACEN sobre arrendamento mercantil, incluindo a possibilidade de antecipação das parcelas de arrendamento. Veja a consolidação das normas no MNI 2-4 - Arrendamento Mercantil.

Veja o esquema de contabilização para empresas arrendatárias

4. CONTABILIZAÇÃO COMO VENDA A PRAZO

Ao contrário do exposto, o usuário do COSIFE entende que, ocorrendo a liquidação antecipada, há a descaracterização da operação de leasing, vez que o "aluguel" deixa de existir.

O usuário menciona ainda que esse entendimento é compartilhado por um professor que diz: "quando a liquidação ocorre antes do final do prazo do contrato, o valor cobrado pela liquidação antecipada caracteriza o valor da venda, inexistindo, portanto, a incidência do ISS".

Considerando que este raciocínio seja acertado, a operação de arrendamento deve ser estornada, para que seja contabilizada como Compra e Venda a Prazo. Compra pela Arrendatária e venda pela Arrendadora.

Mas existe um outro problema não mencionado pelo usuário do COSIFE nem pelo professor.

A contabilização como venda a prazo, para que não incida o ISS, no caso de bens móveis, implica no recolhimento do ICM - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias, o que, feitos os cálculos, talvez implique no pagamento de imposto semelhante ou superior ao previsto para recolhimento como ISS, dependendo apenas da alíquota de ISS cobrada pelo município em que está situada a empresa de arrendamento mercantil. Se a alíquota municipal for alta, talvez o pagamento do ICMS seja semelhante. Mas, se a alíquota for baixa, o gasto com o ICMS será bem maior.

Melhor esclarecendo, em razão das dúvidas colocadas em mensagens recebidas, deve ser salientado que o contrato de arrendamento deve ser considerado como Venda a Prazo, nos seguintes casos:

a) - Quando parte significativa do valor total do contrato for paga em um único ano-calendário (exercício fiscal), situação essa em que não há uniformidade no valor das parcelas do arrendamento;

b) - Quando o Valor Residual for pago mensalmente, adicionado às parcelas de arrendamento, o que se configura em Adiantamento do Valor Residual e, consequentemente, como garantia de pagamento, não podendo, portanto, o arrendatário optar pela devolução do bem arrendado ao final do contrato; e

c) - Quando no Contrato de Arrendamento for estabelecido o VRG - Valor Residual Garantido, o que torna seu pagamento obrigatório, deixando o arrendatário com obrigação de adquirir o bem, mesmo que não queira.

Neste caso, o esquema de contabilização é igual ao de compra a prazo de bem para o Ativo Permanente - Imobilizado de Uso.

Veja em Créditos Tributários a forma de aproveitamento o ICMS embutido no preço de bens do Imobilizado de Uso.

5. CONCLUSÃO

Vejamos novamente a pergunta inicial:

Há a incidência do ISS sobre as prestações antecipadas, se o contrato for liquidado antes do seu vencimento?

É possível entender-se que só não haverá a incidência do ISS se o contrato for transformado em compra e venda a prazo, quando então o valor do contrato de leasing será estornado das Receitas de Arrendamento Mercantil para ser contabilizado como Venda a Prazo, na empresa arrendadora, com o estorno do ISS e com o pagamento do ICMS correspondente.

Em contrapartida, na empresa arrendatária, se ficar a operação identificada como venda a prazo, o valor das despesas de arrendamento devem ser estornadas e lançadas no Imobilizado de Uso, sujeito à contabilização das depreciações no decorrer do tempo de uso do bem móvel ou imóvel. Ao estornar as despesas de arrendamento, sobre as contabilizadas em exercícios fiscais anteriores, incidirá o IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e a CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, que devem ser recolhidos ao Fisco, adicionadas dos encargos exigidos pelo atraso no pagamento.

É óbvio, que sabendo disso, nenhuma empresa arrendatária fará a antecipação de parcelas de arrendamento, nem a arrendadora vai querer que elas sejam antecipadas.

Se for regular essa espécie de transação de venda a prazo, a empresa de arrendamento deverá efetuar a alteração de seu objeto social e providenciar sua inscrição na repartição fazendária estadual para recolhimento regular do ICMS. Neste caso, deverá emitir notas fiscais de venda e escriturar os livros fiscais necessários.

Sobre as notas fiscais a serem emitidas e os livros a serem escriturados, veja o SINIEF - Sistema Integrado Nacional de Informações Econômico Fiscais, que está no site do CONFAZ - Conselho de política Fazendária. A Lei geral sobre o ICMS - Imposto sobre a Circulação de Mercadorias é a Lei Complementar 87/1996. Veja também o Código Tributário Nacional. No site do Cosife está a página em que estão esses endereçamentos.

Sobre as operações de Arrendamento Mercantil, veja também:

• COSIF 1.7 - Arrendamento Mercantil
• MNI 2-4 - Arrendamento Mercantil
• Veja as formas de Planejamento Tributário efetuadas no passado com Operações de Leasing.
• Veja o curso de Arrendamento Mercantil (Leasing), que remete também aos típicos acima mencionados.