CONTABILIDADE GERENCIAL - ASPECTOS DA CONTABILIDADE GERENCIAL

CONTABILIDADE GERENCIAL

ASPECTOS PRÁTICOS DA CONTABILIDADE GERENCIAL (Revisado em 12-10-2024)

1. CONTABILIDADE GERENCIAL

O professor Thomas Corbett em seu site escreveu:

• “Para muitos a palavra “contabilidade” já causa uma certa ojeriza. Por isso precisamos primeiro definir qual o significado que estou dando ao termo “Contabilidade Gerencial”.
• “Contabilidade Gerencial não tem relação com a contabilidade” geral “das partidas dobradas, do débito e crédito”. “Contabilidade Gerencial é o sistema de informação gerencial necessário para a boa administração de qualquer organização”.

O mencionado professor tem razão, a Contabilidade Gerencial não existe.

Todo e qualquer método de contabilização, desde o mais elementar até o mais sofisticado, tem a finalidade, entre outras, de permitir o gerenciamento dos empreendimentos.

Até o cidadão comum, ao fazer suas contas mensais, classificando as suas contas a pagar, ao procurar onde investir eventuais sobras monetárias (do seu salário), ao controlar seu saldo bancário, ao procurar financiamento para determinados bens, está fazendo uma contabilidade rudimentar, necessária ao gerenciamento de sua existência e à manutenção do equilíbrio de suas finanças.

Portanto, Contabilidade Gerencial é apenas a denominação utilizada para motivar os profissionais nível superior não formados em contabilidade e os empresários leigos em contabilidade ao estudo das formas de utilização das demonstrações contábeis como ferramenta de gestão empresarial.

Na realidade é através da Contabilidade Geral (Contabilidade Básica ou Introdutória) que se faz esse gerenciamento dos negócios, especialmente se estiver implantada uma perfeita Contabilidade Custos, que permita tomar decisões quando aos custos de produção e a fixação de preços aos consumidor, de forma que a empresa possa competir no mercado nacional e internacional, nesta caso, se for exportadora.

Como forma de gerenciamento a contabilidade geral, aliada a perfeitos controles de custeamento, pode oferecer além da rentabilidade do capital aplicado, a lucratividade por segmento operacional, por departamento, por produto e entre outros mais que sejam necessários implantar. Veja exemplo em contabilidade de custos.

Mas, o administrador, gerente ou proprietário das entidades com ou sem fins lucrativos, para o perfeito gerenciamento dos empreendimentos também precisam da chamada contabilidade financeira (Gerenciamento do Fluxo de Caixa), que é obtida na contabilidade geral mediante a predominância dos controles financeiros (contas a Pagar e Contas a Receber), especialmente ligados à captação de recursos financeiros (empréstimos e lançamento de valores mobiliários) e relativos às sobras do fluxo de caixa, que podem ser aplicados no mercado de capitais.

A Legislação vigente no Brasil permite que as médias, pequenas e microempresas operem sem ter contabilidade devidamente organizada. Isto significa que seus administradores ou proprietários estão operando completamente "às cegas", sem a mínima noção sobre os atos e fatos econômico-financeiros necessários ao perfeito gerenciamento do empreendimento.

Veja como A Dispensa da Escrituração Contábil contribui para o mau gerenciamento das médias, pequenas e micros empresas e é causadora da maioria dos casos de insolvência e falência.

2. CONTABILIDADE FORMAL E INFORMAL

Justamente por terem a formação profissional específica e por vivenciarem os problemas a seguir enumerados, os contabilistas sabem que os empresários em quase sua totalidade são grandes sonegadores de impostos e por isso realizam parte de suas operações sem emissão de notas fiscais, na informalidade. Para combate essa informalidade, o governo federal lançou o SPED - Serviço Público de Escrituração Digital, iniciando pela introdução da NF-e - Nota Fiscal Eletrônica.

Veja informações complementares em Contabilidade Digital.

Isto significa dizer que os empresários diuturnamente realizam parte de suas operações sem a contabilização formal das mesmas, ou seja, realizam significativos negócios na clandestinidade, na economia paralela ou informal, cujos recursos financeiros obtidos são guardados no chamado “Caixa Dois”, que abriga o numerário conseguido nessa citada informalidade, que, por razões óbvias, não é escriturado nos livros e registros contábeis oficiais. Entram na Contabilidade Paralela ou Contabilidade Criativa (fraudulenta).

Assim sendo, as empresas que operam simultaneamente nos mercados formal e informal, em razão do grande volume dos negócios informais, passaram a ter necessidade de controles que permitissem o gerenciamento de todos os negócios realizados, sejam eles formais ou informais.

Por isso, começou a procura por sistemas de processamento de dados que expedissem dois tipos de demonstrações contábeis, pelos leigos chamadas de "demonstrações financeiras". Por intermédio desses sistemas ilegais de processamento eletrônico de dados é obtida uma contabilidade relativa às operações formais, para os efeitos fiscais e tributários, e outra englobando as atividades formais e informais, para os efeitos financeiros e gerenciais.

Motivadas por essa procura, algumas empresas de informática passaram a oferecer programa (software) para computadores eletrônicos que possibilitava a consolidação contábil das atividades formais e informais, fazendo com que as transações informais ficassem ocultas e assim não fossem descobertas e apuradas pelas autoridades fazendárias.

3. CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Depois que as autoridades fazendárias descobriram a existência desses programas para processamento eletrônico da contabilidade formal e informal, para repressão desse tipo de crime contra a ordem econômica e tributária, foi sancionada a Lei 8.137/1990, onde se lê:

• Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:...
• Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:
• V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
• Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.

Considerando que alguns legisladores são bonzinhos com os empresários que financiam suas campanhas políticas com dinheiro obtido na informalidade e ainda considerando que, apoiados por Lobistas, conseguem influenciar o voto de outros legisladores, minimizando a penalidade impingida aos referidos criminosos, dez anos depois de sancionada a Lei 8.137/1990 foi aprovada a Lei 9.964/2000, que instituiu o Programa de Recuperação Fiscal - Refis. Nela foi especialmente introduzido o seguinte artigo:

• Art. 15. É suspensa a pretensão punitiva do Estado, referente aos crimes previstos nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e no art. 95 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, durante o período em que a pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos crimes estiver incluída no Refis, desde que a inclusão no referido Programa tenha ocorrido antes do recebimento da denúncia criminal.
• § 1º A prescrição criminal não corre durante o período de suspensão da pretensão punitiva.
• § 2º O disposto neste artigo aplica-se, também:
• I - a programas de recuperação fiscal instituídos pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios, que adotem, no que couber, normas estabelecidas nesta Lei;
• II - aos parcelamentos referidos nos arts. 12 e 13.
• § 3º Extingue-se a punibilidade dos crimes referidos neste artigo quando a pessoa jurídica relacionada com o agente efetuar o pagamento integral dos débitos oriundos de tributos e contribuições sociais, inclusive acessórios, que tiverem sido objeto de concessão de parcelamento antes do recebimento da denúncia criminal.

4. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

O Planejamento Tributário é parte da chamada contabilidade gerencial e também pode ser chamado de contabilidade fiscal ou tributária.

Vejamos algumas formas utilizadas pelas grandes empresas para diminuir seus impostos, aumentando artificialmente suas despesas, reduzindo receita, principalmente de exportações e escondendo lucros em paraísos fiscais.

Como forma de planejamento tributário, o texto legal imediatamente acima transcrito veio possibilitar que todos os empresários cometam os crimes previstos na legislação punitiva e que fiquem esperando pela prescrição da punição do delito cometido. Caso sejam descobertos antes da prescrição, a punição fica extinta com o simples pagamento dos débitos antes de efetuada a denúncia criminal. Esta, segundo os consultores em planejamento tributário, é uma forma de elisão fiscal.

E outras formas de planejamento tributário foram introduzidas em leis e regulamentos, especialmente destinadas para aqueles que possuam fartos recursos financeiros para contratação de consultores e lobistas especializados.

Vejamos a seguir alguns casos já comentados neste site.

Com a implantação da globalização econômica pelos neoliberais, com a consequente sofisticação dos sistemas de comunicação, de processamento de dados e com o crescimento dos mercados financeiros e de capitais no mundo inteiro, o citado “Caixa Dois”, onde são guardados os recursos financeiros obtidos na informalidade, passou a ser facilmente abrigado em Paraísos Fiscais. Para essa finalidade de esconder o dinheiro do "Caixa Dois", nesses paraísos fiscais são constituídas, sob a forma de instituição financeira, empresas verdadeiramente fantasmas, conhecidas como "OFFSHORE", que podem ter como participante do seu capital a proprietária do “Caixa Dois”, sediada no Brasil. Mas, essas "OFFSHORE" geralmente têm como proprietários e representantes legais aquelas pessoas tidas como insignificantes, conhecidas como "testas-de-ferro" ou "laranjas", que pela prática dos crimes geralmente são condenadas à revelia, porque nunca são encontradas, e por isso, mesmo depois de condenadas, nunca são presas.

Sob o pretexto da realização de Planejamento Tributário, as empresas multinacionais, por exemplo, importam bens de produção superfaturados, o que implica em custos internos maiores do que os obtidos no exterior. E esse preço pago a maior, pelos bens de produção e também na importação de determinados componentes utilizados na produção, é geralmente contabilizado em paraísos fiscais, para que não sejam tributados, conforme descrito em Superfaturamento das Importações.

Muitos exportadores brasileiros também remetem recursos financeiros para paraísos fiscais mediante o subfaturamento das exportações e do pagamento de comissão a falsos representantes ou intermediários estabelecidos em paraísos fiscais.

Para combater esses problemas de sonegação fiscal mediante o superfaturamento das importações e do subfaturamento da exportações e das importações foi sancionada a Lei 9.430/1996 (artigos 18 a 24). O contido nesses artigos, que se referem aos "Preços de Transferência", foi transcrito nos artigos 240 a 245 do RIR/1999 - Regulamento do Imposto de Renda. Por sua vez, a Receita Federal implantou uma Delegacia, inicialmente em São Paulo, especializada na fiscalização dos "Preços de Transferência" (Preços das Importações e das Exportações).

O Banco Central, por exemplo, a partir da criação do MTF - Mercado de Câmbio de Taxas Flutuantes na antevéspera do natal de 1988, passou a regulamentar as formas de remessa de numerário para essas empresas constituídas em paraísos fiscais sob a denominação de "transferências internacionais".

A regulamentação expedida pelo Banco Central ainda permitiu que aquelas "OFFSHORE" pudessem abrir contas correntes bancárias no Brasil sem a necessidade de cadastramento no CGC (atual CNPJ - Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas) e sem que tivessem representação legal no Brasil.

Veja mais informações sobre a constituição e as operações dessas "OFFSHORE" no curso (roteiro de pesquisa) intitulado PARAÍSOS FISCAIS.

As normas expedidas pelo Banco Central para regulamentação do MTF, indiretamente ou não, possibilitaram a lavagem de dinheiro e a ocultação de bens no exterior, razão pela qual, depois de descobertas as tramas efetuadas para evasão de divisas, foi sancionada a Lei 9.613/1998, que vem possibilitando a repressão de tais operações criminosas, amplamente divulgadas pelos meios de comunicação, principalmente depois de instalada a "CPI do Banestado".

Com o intuito de fiscalizar e apurar denúncias, a citada Lei 9.613/1998 criou o COAF - Conselho de Controle de Atividades Financeiras.

Pouco antes, em 1996, em razão da sanção da Lei 9.249/1995, passou a vigorar no Brasil o sistema de tributação em bases universais para pessoas jurídicas, instituído pelo seu artigo 25.

Isto significa que as empresas brasileiras com participações no exterior também devem tributar no Brasil os lucros e os ganhos de capital obtidos por suas controladas e por suas filiais e sucursais estabelecidas no exterior. As pessoas físicas já estavam sujeitas a esse tipo de tributação desde a década de 1960, conforme foi explicado no texto

Mas, utilizando as prerrogativas estabelecidas dois anos depois pela Lei 9.532/1997 (art.1º, §1º, item II), graças aos citados políticos bonzinhos, o valor declarado como receita na controlada sediada no paraíso fiscal, nunca será tributado no Brasil, se não for disponibilizado para a controladora.

Por equivalência patrimonial, o patrimônio líquido da controlada no exterior é incorporado ao da controladora brasileira, de conformidade com o disposto nos artigos 384 a 391 do RIR/1999, possibilitando que o "Caixa 2" contabilizado no paraíso fiscal seja incorporado ao patrimônio líquido da controladora brasileira.

E a controlada sediada no paraísos fiscal ainda poderá emprestar o dinheiro do "Caixa 2" lavado à sua controladora, obtendo receitas financeiras a título de juros, gerando, assim, despesas financeiras na sua controladora estabelecida no Brasil. Se os contratos de empréstimo forem perfeitamente elaborados, essas despesas de juros serão dedutíveis para efeito do cálculo do imposto de renda, se a controladora brasileira optar pela tributação com base no Lucro Real. Do outro lado, ficam sem tributação as receitas de juros obtidas pela controlada estabelecida no paraíso fiscal, apesar de ter reduzido a carga tributária de sua controladora estabelecida no Brasil.

5. DEFINIÇÃO DE CONTABILIDADE GERENCIAL

Diante do exposto, podemos concluir que Contabilidade Gerencial é a denominação dada ao estudo das formas de gerenciamento empresarial com a utilização de demonstrativos contábeis em que estejam consolidadas as atividades formais e informais da empresa e mediante a prática do chamado de Planejamento Tributário nacional e internacional, como forma de redução da carga tributária.

Ainda mediante a contabilidade e seus demonstrativos podem ser obtidas a lucratividade das operações e a rentabilidade do capital investido e o estabelecimento de margens de lucro e preços ao consumidor dos bens de consumo produzidos através do estudo dos custos de produção.

Porém, o CFC - Conselho Federal de Contabilidade, em seu Edital 1/2005, sobre o Exame de Suficiência, não podendo reconhecer a existência dessa citada economia informal, menciona como componentes da CONTABILIDADE GERENCIAL os a seguir descritos:

a) Conteúdo da Contabilidade Gerencial

• A Contabilidade Gerencial é a parte da Contabilidade Geral, que se refere ao fornecimento de informações e de subsídios para a tomada de decisões de caráter corrente e as de natureza estratégica. Permite também efetuar as avaliações de desempenho e fixação do preço de venda baseado no custo, no mercado e no concorrente.

b) As análises alicerçadas no grau de ocupação da entidade

• Formação de resultado diante do comportamento dos custos fixos e variáveis; margem de contribuição por produto e por seus fatores limitativos; Teoria das restrições; Margens de contribuição e custos fixos identificados; O ponto de equilíbrio contábil, econômico e financeiro.

c) A gestão dos custos

• Elaboração, interpretação e análise da estrutura do Balanço Patrimonial e do Balanço de Resultados. Elaboração, interpretação e análise de quocientes e índices. Elaboração, interpretação e análise dos índices de liquidez, do grau de imobilização do capital próprio, da margem de garantia do capital de terceiros, da rentabilidade sobre vendas e dos capitais próprios, do volume de capital de giro próprio, do prazo médio de pagamento, do prazo médio de recebimento e do prazo médio de renovação de estoques. Elaboração e interpretação da análise vertical e horizontal. Elaboração, interpretação e análise da comparabilidade da análise de balanço com a análise setorial. A análise da composição dos custos e das receitas. Elaboração, interpretação e análise da alavancagem operacional e financeira, da margem de segurança, da relação custo-volume-lucro e de riscos operacionais e financeiros. Elaboração, interpretação e análise da margem operacional, margem bruta e margem líquida.

e) A avaliação de empresas

• A reavaliação dos ativos e do patrimônio líquido. O fluxo de caixa descontado. O retorno de investimento. A análise de produtividade e economicidade. O Valor Econômico Adicionado (VEA), Mensuração do Fundo de Comércio (Goodwill Value), Valor de Mercado Adicionado (MVA), Balanced Scorecard (BSC) e EBITDA - Earnings Before Interest Rates, Taxes, Depreciation and Amortization.

f) O orçamento e o processo decisório