NBC-TG-19 – NEGÓCIOS EM CONJUNTO - APÊNDICE B – GUIA DE APLICAÇÃO

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC-T - NORMAS TÉCNICAS

NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS

NBC-TG-19 (R2) - NEGÓCIOS EM CONJUNTO

APÊNDICE B - GUIA DE APLICAÇÃO

B1. Os exemplos deste apêndice retratam situações hipotéticas. Embora alguns aspectos dos exemplos possam estar presentes em situações reais, todos os fatos e circunstâncias relevantes de situação específica precisam ser avaliados ao aplicar a NBC-TG-19.

Negócios em conjunto

• Acordo contratual (item 5)
• Controle conjunto (itens 7 a 13)

Acordo contratual (item 5)

B2. Acordos contratuais podem ser comprovados de diversas maneiras. Um acordo contratual, cujo cumprimento possa ser requerido de modo coercitivo, é frequentemente, mas nem sempre, celebrado por escrito, normalmente na forma de contrato ou de discussões documentadas entre as partes. Mecanismos legais ou estatutários também podem criar acordos, cujo cumprimento possa ser requerido de modo coercitivo, seja por si só ou em conjunto com contratos celebrados entre as partes.

B3. Quando negócios em conjunto são estruturados por meio de veículo separado (ver itens B19 a B33), o acordo contratual ou alguns aspectos do acordo contratual serão, em alguns casos, incorporados ao contrato social, aos atos constitutivos ou ao estatuto social do veículo separado.

B4. O acordo contratual define os termos segundo os quais as partes integrantes participam da atividade objeto do negócio. O acordo contratual geralmente trata de questões do tipo:

(a) o propósito, a atividade e a duração do negócio em conjunto;

(b) como são nomeados os membros do conselho de administração ou órgão de administração equivalente do negócio em conjunto;

(c) o processo de tomada de decisões: as matérias que exigem decisões das partes integrantes do acordo, os direitos de voto das partes integrantes do acordo e o quórum exigido para essas matérias. O processo de tomada de decisões refletido no acordo contratual estabelece o controle conjunto do negócio (ver itens B5 a B11);

(d) o capital ou outros aportes de recursos exigidos das partes integrantes do acordo;

(e) como as partes integrantes do negócio compartilham ativos, passivos, receitas, despesas ou lucros e prejuízos relativos ao negócio em conjunto.

Controle conjunto (itens 7 a 13)

B5. Ao avaliar se a entidade detém o controle conjunto de negócio, a entidade deve avaliar primeiramente se todas as partes integrantes do acordo, ou grupo de partes integrantes, controlam o negócio. A NBC-TG-36 define controle e deve ser usada para determinar se todas as partes integrantes, ou grupo de partes integrantes, estão expostas, ou têm direitos, aos retornos variáveis de seu envolvimento no negócio e se têm a capacidade de afetar esses retornos por meio de seu poder sobre o negócio. Quando todas as partes, ou grupo de partes, consideradas coletivamente, têm a capacidade de governar as atividades que afetam significativamente os retornos do negócio (ou seja, as atividades relevantes), essas partes controlam o negócio coletivamente.

B6. Após concluir que todas as partes, ou grupo de partes, controlam o negócio coletivamente, a entidade deve avaliar se tem o controle conjunto do negócio. O controle conjunto existe somente quando decisões sobre as atividades relevantes exigem o consentimento unânime das partes que controlam coletivamente o negócio. Avaliar se o negócio é controlado em conjunto por todas as suas partes ou por um grupo de partes ou se é controlado individualmente por uma de suas partes pode exigir julgamento.

B7. Algumas vezes, o processo de tomada de decisões convencionado pelas partes em seu acordo contratual implicitamente conduz ao controle conjunto. Por exemplo, suponha-se que duas partes estabeleçam um acordo por meio do qual cada uma tenha 50% dos direitos de voto, e o acordo contratual entre elas especifique que são necessários pelo menos 51% dos direitos de voto para a tomada de decisão sobre as atividades relevantes. Nesse caso, as partes concordaram implicitamente que elas têm o controle conjunto do negócio, já que as decisões sobre as atividades relevantes não podem ser tomadas sem a concordância de ambas as partes.

B8. Em outras circunstâncias, o acordo contratual exige uma proporção mínima dos direitos de voto para a tomada de decisões sobre as atividades relevantes. Quando essa proporção mínima exigida dos direitos de voto pode ser alcançada pela concordância conjunta de mais de uma combinação das partes, esse negócio não é um negócio em conjunto, a menos que o acordo contratual especifique quais partes (ou combinação de partes) devem concordar de forma unânime para as decisões sobre as atividades relevantes do negócio.

Exemplos de aplicação (1)

• Exemplo 1
• Exemplo 2
• Exemplo 3

Exemplo 1

Exemplo 2

Exemplo 3

B9. O requisito de consentimento unânime significa que qualquer parte com controle conjunto do acordo pode impedir qualquer das outras partes ou grupo de partes de tomar decisões unilaterais (sobre as atividades relevantes) sem o seu consentimento. Se o requisito de consentimento unânime se referir somente a decisões que dão, a uma parte, direitos de proteção (assim definidos na NBC-TG-36) e não a decisões sobre as atividades relevantes do negócio, essa parte não é uma parte com controle conjunto do negócio.

B10. Um acordo contratual pode incluir cláusulas sobre solução de litígios, como, por exemplo, arbitragem. Essas disposições podem permitir que decisões sejam tomadas na ausência de consentimento unânime entre as partes que têm controle comum. A existência dessas disposições não impede que o negócio seja controlado em conjunto e, consequentemente, seja um negócio em conjunto.

Avaliação de Controle

• Tipos de negócios em conjunto (itens 14 a 19)

B11. Quando o acordo está fora do alcance da NBC-TG-19, a entidade deve contabilizar seus interesses no negócio em conformidade com as normas, interpretações e comunicados do CFC relevantes, como, por exemplo, a NBC-TG-36 e NBC-TG-18 ou a NBC-TG-38.

Tipos de negócios em conjunto (itens 14 a 19)

B12. Negócios em conjunto são estabelecidos para uma série de propósitos (por exemplo, como meio para as partes integrantes compartilharem custos e riscos ou como meio de oferecer às partes acesso a novas tecnologias ou a novos mercados) e podem ser estabelecidos utilizando-se diferentes estruturas e formas legais.

B13. Alguns acordos não exigem que a atividade objeto do negócio seja empreendida em veículo separado. Contudo, outros acordos envolvem o estabelecimento de veículo separado.

B14. A classificação de negócios em conjunto exigida por esta Norma depende dos direitos e obrigações das partes integrantes, os quais decorrem do acordo no curso normal dos negócios. Esta Norma classifica os negócios em conjunto como operações em conjunto (joint operations) ou como empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures). Quando a entidade tem direitos sobre os ativos e obrigações pelos passivos relacionados ao negócio, o negócio é uma operação em conjunto (joint operation). Quando a entidade tem direitos sobre os ativos líquidos do negócio, o negócio é um empreendimento controlado em conjunto (joint venture). Os itens B16 a B33 definem a avaliação que a entidade deve realizar para determinar se tem interesses na operação em conjunto (joint operation) ou interesses no empreendimento controlado em conjunto (joint venture).

Classificação de negócio em conjunto

B15. Conforme indicado no item B14, a classificação de negócios em conjunto exige que as partes avaliem seus direitos e obrigações decorrentes do acordo. Ao efetuar essa avaliação, a entidade deve considerar o seguinte:

(a) a estrutura do negócio em conjunto (ver itens B16 a B21).

(b) quando o negócio em conjunto for estruturado por meio de veículo separado:

(i) a forma legal do veículo separado (ver itens B22 a B24);

(ii) os termos do acordo contratual (ver itens B25 a B28); e

(iii) quando relevante, outros fatos e circunstâncias (ver itens B29 a B33).

Estrutura do negócio em conjunto

• Negócios em conjunto não estruturados por meio de veículo separado
• Negócios em conjunto estruturados por meio de veículo separado

Negócios em conjunto não estruturados por meio de veículo separado

B16. O negócio em conjunto que não é estruturado por meio de veículo separado é uma operação em conjunto. Nesses casos, o acordo contratual estabelece os direitos das partes integrantes sobre os ativos e as obrigações pelos passivos relacionados ao negócio e os direitos das partes integrantes sobre as respectivas receitas e as obrigações pelas respectivas despesas.

B17. O acordo contratual frequentemente descreve a natureza das atividades objeto do acordo e como as partes pretendem empreender essas atividades em conjunto. Por exemplo, as partes do negócio em conjunto poderiam concordar em fabricar um produto em conjunto, sendo cada parte responsável por uma tarefa específica e cada uma delas utilizando seus próprios ativos e incorrendo em seus próprios passivos. O acordo contratual poderia especificar também como as receitas e as despesas que são comuns para as partes devem ser compartilhadas entre elas. Nesse caso, cada operador em conjunto (joint operator) reconhece em suas demonstrações contábeis os ativos e os passivos utilizados para a tarefa específica e a sua parcela das receitas e despesas em conformidade com o acordo contratual.

B18. Em outros casos, as partes do negócio em conjunto podem concordar, por exemplo, em compartilhar e operar um ativo em conjunto. Nesse caso, o acordo contratual estabelece os direitos das partes sobre o ativo operado em conjunto e como a produção ou a receita do ativo e os custos operacionais são compartilhados entre as partes. Cada operador em conjunto deve contabilizar sua parcela do ativo em conjunto e sua parcela acordada de quaisquer passivos e deve reconhecer sua parcela da produção, receitas e despesas em conformidade com o acordo contratual.

Negócios em conjunto estruturados por meio de veículo separado

B19. O negócio em conjunto segundo o qual os ativos e os passivos relativos ao negócio são mantidos em veículo separado pode ser empreendimento controlado em conjunto (joint venture) ou operação em conjunto (joint operation).

B20. A condição de operador em conjunto ou de empreendedor em conjunto de parte integrante do negócio depende de seus direitos sobre os ativos e as obrigações pelos passivos relacionados ao negócio que são mantidos no veículo separado.

B21. Conforme indicado no item B15, quando as partes integrantes do negócio tiverem estruturado o negócio em conjunto em veículo separado, as partes precisam avaliar se a forma legal do veículo separado, os termos do acordo contratual e, quando relevante, quaisquer outros fatos e circunstâncias lhes dão:

(a) direitos sobre os ativos e as obrigações pelos passivos relacionados ao negócio (ou seja, o negócio é operação em conjunto (joint operation); ou

(b) direitos sobre os ativos líquidos do negócio (ou seja, o negócio é empreendimento controlado em conjunto (joint venture).

Classificação de negócio em conjunto :

• Avaliação dos direitos e obrigações das partes decorrentes do negócio
• Forma legal do veículo separado
• Avaliação dos termos do negócio contratual

Avaliação dos direitos e obrigações das partes decorrentes do negócio

Forma legal do veículo separado

B22. A forma legal do veículo separado é relevante ao avaliar o tipo de negócio em conjunto. A forma legal auxilia na avaliação inicial dos direitos das partes sobre os ativos e suas obrigações pelos passivos mantidos no veículo separado, como, por exemplo, se as partes têm interesses sobre os ativos mantidos no veículo separado e se são responsáveis pelos passivos mantidos no veículo separado.

B23. Por exemplo, as partes integrantes do negócio podem conduzir o negócio em conjunto por meio de veículo separado, cuja forma legal faz com que o veículo separado seja considerado como independente (ou seja, os ativos e os passivos mantidos no veículo separado são os ativos e os passivos do veículo separado e não os ativos e os passivos das partes integrantes do negócio). Nesse caso, a avaliação dos direitos e obrigações conferidos às partes pela forma legal do veículo separado indica que o negócio é empreendimento controlado em conjunto (joint venture). Contudo, os termos pactuados pelas partes em seu negócio contratual (ver itens B25 a B28) e, quando relevante, outros fatos e circunstâncias (ver itens B29 a B33), podem se sobrepor à avaliação dos direitos e obrigações conferidos às partes integrantes do negócio pela forma legal do veículo separado.

B24. A avaliação dos direitos e obrigações conferidos às partes integrantes do negócio pela forma legal do veículo separado é suficiente para concluir que o negócio é uma operação em conjunto (joint operation) somente se as partes conduzirem o negócio em conjunto em um veículo separado cuja forma legal não confira separação entre as partes e o veículo separado (ou seja, os ativos e passivos mantidos no veículo separado são os ativos e passivos das partes).

Avaliação dos termos do negócio contratual

B25. Em muitos casos, os direitos e obrigações convencionados pelas partes integrantes em seus negócios contratuais são consistentes, ou não conflitantes, com os direitos e obrigações conferidos às partes integrantes do negócio pela forma legal do veículo separado por meio do qual o negócio foi estruturado.

B26. Em outros casos, as partes integrantes utilizam o negócio contratual para reverter ou modificar os direitos e obrigações conferidos pela forma legal do veículo separado por meio do qual o negócio foi estruturado.

Exemplo de aplicação (2)

Exemplo 4

B27. A tabela a seguir compara termos comuns em negócios contratuais de partes de operação em conjunto (joint operation) e termos comuns em negócios contratuais de partes de empreendimento controlado em conjunto (joint venture). Os exemplos de termos contratuais fornecidos na tabela abaixo não são exaustivos.

B28. Quando o negócio contratual especifica que as partes têm direitos sobre os ativos e obrigações pelos passivos relacionados aonegócio, elas são partes da operação em conjunto (joint operation) e não precisam considerar outros fatos e circunstâncias (itens B29 a B33) para fins de classificação do negócio em conjunto.

Avaliação de outros fatos e circunstâncias

B29. Quando os termos do negócio contratual não especificam que as partes têm direitos sobre os ativos e obrigações pelos passivos relacionados ao negócio, as partes devem considerar outros fatos e circunstâncias para avaliar se o negócio é uma operação em conjunto (joint operation) ou um empreendimento controlado em conjunto (joint venture).

B30. Um negócio em conjunto pode ser estruturado em veículo separado cuja forma legal confira separação entre as partes e o veículo separado. Os termos contratuais convencionados entre as partes podem não especificar os direitos das partes sobre os ativos e suas obrigações pelos passivos; não obstante, a consideração de outros fatos e circunstâncias pode levar que esse negócio seja classificado como operação em conjunto (joint operation). Esse é o caso quando outros fatos e circunstâncias derem às partes direitos sobre os ativos e obrigações pelos passivos relacionados ao negócio em conjunto.

B31. Quando as atividades do negócio forem destinadas basicamente ao fornecimento de produção para as partes, isso indica que as partes têm direitos sobre substancialmente a totalidade dos benefícios econômicos dos ativos do negócio. As partes desses negócios frequentemente asseguram seu acesso à produção decorrente do negócio ao impedir que o negócio venda a produção a terceiros.

B32. O efeito prático do negócio com essa estrutura e propósito é que os passivos incorridos pelo negócio são, em essência, satisfeitos pelos fluxos de caixa recebidos das partes por meio da compra da produção do negócio por elas. Quando as partes são substancialmente a única fonte de fluxos de caixa que contribui para a continuidade das operações do negócio, isso indica que as partes têm obrigação pelos passivos relacionados ao negócio.

Exemplo de aplicação (3)

Exemplo 5

B33. O fluxograma a seguir reflete a avaliação que deve ser seguida pela entidade para classificar um negócio quando o negócio em conjunto é estruturado por meio de veículo separado:

Demonstrações contábeis de partes integrantes de negócio em conjunto (itens 21A e 22) (Alterado pela NBC TG 19 (R2))

• Contabilização de vendas ou aportes de ativos a uma operação em conjunto
• Contabilização de compras de ativos de operação em conjunto

Contabilização de vendas ou aportes de ativos a uma operação em conjunto

B33A. Quando a entidade adquire uma participação em operação conjunta em que a atividade da operação conjunta constitui um negócio, tal como definido na NBC-TG-15, aplicam-se, na extensão de sua participação, de acordo com o item 20, todos os princípios sobre contabilização de combinação de negócios da NBC-TG-15 e outras normas, que não conflitem com as orientações desta norma. A entidade deve divulgar as informações exigidas por aquelas normas em relação à combinação de negócios. Os princípios de contabilização de combinação de negócios que não conflitem com as orientações desta norma incluem, mas não estão limitados:  (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

(a) à mensuração dos ativos e passivos identificáveis ​​ao valor justo, exceto para os itens excetuados pela NBC-TG-15 e por outras normas; (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

(b) ao reconhecimento de custos relacionados à aquisição como despesas nos períodos em que os custos forem incorridos e os serviços forem recebidos, com a ressalva de que as despesas com a emissão de dívida ou de títulos patrimoniais devem ser reconhecidas de acordo com a NBC-TG-38 e a NBC-TG-39; (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

(c) ao reconhecimento dos ativos de impostos diferidos e passivos de impostos diferidos que surgem a partir do reconhecimento inicial de ativo ou passivo, exceto para passivos de impostos diferidos que surgem a partir do reconhecimento inicial de ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) de combinação de negócios, conforme requerido pela NBC-TG-15 e pela NBC-TG-32;

(d) ao reconhecimento do excesso da contraprestação transferida em relação ao valor líquido dos montantes, na data da aquisição, dos ativos identificáveis ​​adquiridos e dos passivos assumidos, se houver, como ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill); e  (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

(e) à aplicação do teste de perda por desvalorização (impairment) de unidade geradora de caixa à qual o ágio, por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), foi alocado, pelo menos, anualmente e sempre que houver indicação de que a unidade pode estar desvalorizada, conforme exigido pela NBC-TG-01, para o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) adquirido em combinação de negócios. (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

B33B. Os itens 21A e B33A também se aplicam à formação de operação conjunta se, e somente se, o negócio já existente, conforme definido na NBC-TG-15, é uma contribuição para a operação conjunta na sua formação por uma das partes que participam da operação conjunta. No entanto, esses itens não se aplicam à formação de operação conjunta se todas as partes que participam da operação conjunta só contribuem com ativos ou grupos de ativos que não constituam negócios para a operação conjunta na sua formação. (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

B33C. O operador em conjunto pode aumentar sua participação em operação conjunta em que a atividade da operação conjunta constitui um negócio, tal como definido na NBC-TG-15, pela aquisição de participação adicional na operação conjunta. Nesses casos, as participações anteriormente detidas na operação conjunta não são remensuradas se o operador em conjunto mantiver o controle conjunto. (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

B33CA. A parte que participa, mas não tem controle conjunto de uma operação conjunta, pode obter o controle conjunto da operação conjunta em que a atividade da operação conjunta constitui um negócio, conforme definido na NBC-TG-15. Nesses casos, participações anteriormente detidas em operação conjunta não devem ser remensuradas. (Incluído pela Revisão NBC 01)

B33D. Os itens 21A e B33A a B33C não se aplicam à aquisição de participação em operação conjunta quando as partes que compartilham o controle conjunto, incluindo a entidade adquirente da participação na operação conjunta, estão sob o controle comum da mesma parte controladora final ou partes antes e depois da aquisição, e o controle não é transitório. (Incluído pela NBC TG 19 (R2))

B34. Quando a entidade celebra uma transação com uma operação em conjunto (joint operation) da qual ela é um operador em conjunto (joint operator), como, por exemplo, venda ou aporte de ativos, ela esta conduzindo a transação com as demais partes integrantes da operação em conjunto e, como tal, o operador em conjunto (joint operator) deve reconhecer o resultado decorrente dessa transação somente na extensão das participações das demais partes integrantes do acordo na operação em conjunto (joint operation).

B35. Quando essas transações fornecerem evidência de redução no valor realizável líquido dos ativos a serem vendidos ou aportados à operação em conjunto (joint operation) ou de perda por redução ao valor recuperável desses ativos, essas perdas devem ser reconhecidas integralmente pelo operador em conjunto (joint operator).

Contabilização de compras de ativos de operação em conjunto

B36. Quando a entidade celebra uma transação com uma operação em conjunto (joint operation) da qual ela é um operador em conjunto (joint operator), como, por exemplo, compra de ativos, ela não deve reconhecer a sua parcela do resultado até que revenda esses ativos a um terceiro independente.

B37. Quando essas transações fornecerem evidência de redução no valor realizável líquido dos ativos a serem comprados ou de perda por redução no valor recuperável desses ativos, o operador em conjunto (joint operator) deve reconhecer a sua parcela dessas perdas.