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São Paulo, dd/mm/aaaa (Revisado em 19/02/2024)

REFERÊNCIA

SUMÁRIO

Por Américo G Parada Fº - Contador - Coordenador deste COSIFE

NOTA

COMÉRCIO EXTERIOR: PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA OU VALORAÇÃO ADUANEIRA

COMBATE ÀS FRAUDES NA IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO

São Paulo, 09/04/2012 (Revisado em 19-02-2024)

Planejamento Tributário, Elisão Fiscal, Sonegação, Preços de Transferência e Valoração Aduaneira, Distribuição Disfarçada de Lucros - DDL, Leasing Internacional, Leaseback, Contratos Cost Sharing = Contratos de Rateio de Custos entre Empresas Ligadas ou Vinculadas, Operações com Paraísos Fiscais, Países com Tributação Favorecida, Princípio Arm's Length - Negócios a Preços de Mercado - Sem Favorecimento, Superfaturamento das Importações e Subfaturamento das Exportações, Sigilo Fiscal e Sigilo Bancário, Operações para Lavagem de Dinheiro, Blindagem Fiscal e Patrimonial, Ocultação de Bens, Direitos e Valores, Constituição de Empresas em Paraísos Fiscais para Formação de "CAIXA DOIS" e Gerar Despesas no Brasil. Lista Negra dos Paraísos Fiscais

1. COMÉRCIO EXTERIOR: PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA OU VALORAÇÃO ADUANEIRA
   1. COMBATE ÀS FRAUDES EM EXPORTAÇÕES E IMPORTAÇÕES
   2. VALORAÇÃO ADUANEIRA OU VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA
   3. OPERAÇÕES CAMBIAIS NAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES
   4. SUBFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES
   5. SUBFATURAMENTO DAS EXPORTAÇÕES E SUPERFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES
   6. SIGILOS BANCÁRIO E FISCAL IMPEDINDO A FISCALIZAÇÃO
2. PERGUNTAS E RESPOSTAS DA RFB - RECEITA FEDERAL DO BRASIL
   1. FISCALIZAÇÃO DOS PREÇOS DAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES
   2. COMBATE À EVASÃO FISCAL, CAMBIAL OU DE DIVISAS
   3. COST SHARING = CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS
   4. CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS
   5. IMPOSSIBILIDADE DA COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS LIGADAS
   6. COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS NÃO LIGADAS

Por Américo G Parada Fº - Contador - Coordenador do COSIFE

1. COMÉRCIO EXTERIOR: PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA OU VALORAÇÃO ADUANEIRA

1. COMBATE ÀS FRAUDES EM EXPORTAÇÕES E IMPORTAÇÕES
2. VALORAÇÃO ADUANEIRA OU VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA
3. OPERAÇÕES CAMBIAIS NAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES
4. SUBFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES
5. SUBFATURAMENTO DAS EXPORTAÇÕES E SUPERFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES
6. SIGILOS BANCÁRIO E FISCAL IMPEDINDO A FISCALIZAÇÃO

1.1. COMBATE ÀS FRAUDES EM EXPORTAÇÕES E IMPORTAÇÕES

Em razão das fraudes cometidas sob a falácia de se estar praticando o Planejamento Tributário, que podiam ser tipificadas como crimes contra a ordem econômica e tributária (Lei 8.137/1990 e Lei 8.884/1994), a Lei 9.430/1996, que entrou vigor em 1997, criou a figura dos Preços de Transferência, que são os preços básicos, valores justos ou de mercado (para efeito de tributação) para se efetuar exportações e importações.

Embora a Lei 9.430/1996 cite o termo "Preços de Transferência", no manual relativo às Perguntas e Respostas expedido anualmente pela Secretaria da Receita Federal do Brasil o pertinente capítulo XIX (em 2011 e nos anos anteriores) foi chamado de IRPJ e CSLL - Operações Internacionais.

Veja no RIR/1999 a consolidação da legislação e das normas sobre os Preços de Transferência. Veja também o texto Comércio Exterior - Preços de Transferência na Importação e Exportação - A Constitucionalidade do Princípio Arm's Length (Plena Concorrência)

1. 2. VALORAÇÃO ADUANEIRA OU VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA

Valoração Aduaneira é o ato de se estabelecer o Valor Aduaneiro da Mercadoria importada. O Valor Aduaneiro é a base de cálculo do imposto de importação.

Segundo o glossário da Receita Federal do Brasil, o valor aduaneiro é apurado na forma prevista no Acordo Sobre a Implementação do Artigo VII do GATT (Acordo de Valoração Aduaneira ou, simplesmente, AVA-GATT), aprovado pelo Decreto Legislativo 30/1994 e promulgado pelo Decreto Executivo 1.355/1994, o qual possui status de lei e estabelece as normas fundamentais sobre valoração aduaneira no Brasil. A aplicação do AVA-GATT, atualmente, é disciplinada pelos artigos 76 a 83 do Decreto 4.543/2002 e pela Instrução Normativa SRF 327/2003.

O AVA-GATT estabelece seis diferentes métodos para a determinação do valor aduaneiro das mercadorias importadas. Esse acordo determina que, sempre que não for possível a utilização do primeiro método de valoração, deve-se passar sucessivamente aos métodos seguintes, até que se chegue ao primeiro que permita determinar o valor aduaneiro.

O acordo estabelece ainda, em seu Artigo 1º, que o valor aduaneiro de mercadorias importadas seja determinado, preferencialmente, pelo primeiro método, ou seja, o valor de transação, que é o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias, em uma venda para exportação para o país de importação, ajustado de acordo com as disposições do seu Artigo 8º.

O preço efetivamente pago compreende todos os pagamentos efetuados ou a efetuar como condição da venda das mercadorias e não necessariamente feitos em dinheiro. Assim, toda e qualquer forma de pagamento indireto que eventualmente seja realizado é parte integrante do valor aduaneiro, conste ele ou não da fatura comercial apresentada à autoridade aduaneira.

Dessa forma, o valor aduaneiro da mercadoria não se confunde com o valor faturado nem com o valor para fins de licenciamento das importações, embora muitas vezes eles possam ter o mesmo valor. O valor aduaneiro das mercadorias importadas significa o valor das mercadorias para fins de incidência de direitos aduaneiros ad valorem sobre mercadorias importadas.

Na maioria das vezes, o valor aduaneiro da mercadoria é encontrado a partir do seu valor FOB ("Free on Board"), acrescido dos valores do frete e seguro internacionais, convertendo-se esses valores para Reais, por meio da taxa de câmbio do dia do registro da importação.

O Imposto de Importação é calculado pela aplicação das alíquotas fixadas na Tarifa Externa Comum do Mercosul (TEC) sobre o valor aduaneiro.

Veja no site da RFB - Receita Federal do Brasil a legislação e as normas sobre a Valoração Aduaneira.

1. 3. OPERAÇÕES CAMBIAIS NAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES

No Banco Central do Brasil existia um Departamento de Câmbio - DECAM que tinha como principal função o monitoramento das operações de câmbio necessárias às importações e exportações.

O interessante da questão é que os monitores do Banco Central  nunca tinham descoberto irregulares, salvo no preenchimento das formalidades documentais. Por quê?

Porque o Departamento de Câmbio - DECAM do Banco Central instruía os seus funcionários incumbidos de monitorar as operações de câmbio para apenas verificarem as formalidades no preenchimento da documentação necessária realização das operações de importação e exportação.

Por sua vez, a Secretaria da Receita Federal também tinha os fiscais aduaneiros que eram incumbidos da fiscalização portuária.

Mas, aqueles servidores também não tinham como rotina a verificação dos valores atribuídos às mercadorias importadas e exportadas.

Assim, muitos ficaram surpresos quando os auditores lotados no Departamento de Fiscalização conseguiram descobrir alguns casos de superfaturamento de importações e de subfaturamento nas exportações. Como conseguiram?

Primeiramente porque alguns desses auditores (contadores) contratados por concurso público em 1976 tinham trabalhado em empresas que praticavam esses tipos de irregularidades.

Depois porque em várias instituições sistema financeiro eram contabilizadas Notas Fiscais Frias e Recibos Frios que geravam enorme "Caixa Dois" (Dinheiro controlado na informalidade, sem contabilização).

Então, aquele "Caixa Dois" oriundo de despesas fictícias contabilizadas era em parte utilizado para comprar dólares no Mercado de Câmbio Paralelo (operado pelos Doleiros) com a finalidade, entre outras, de efetuar o pagamento de importações subfaturadas.

De outra forma, as empresas farmacêuticas estrangeiras, por exemplo, importavam matérias primas por preços superfaturados para que houvesse uma disfarçada remessa de lucros para o exterior. Além disto, o superfaturamento das importações aumentavam os custos de produção, diminuindo os lucros tributáveis. Alguns empresas, principalmente as indústrias automobilísticas, traziam para o Brasil linhas de montagens supervalorizadas, que tinham ficado obsoletas no exterior. A supervalorização também aumentavam os custos com depreciações que também tinha a finalidade de redução da tributação.

1. 4. SUBFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES

O Subfaturamento das Importações é praticado pelos sonegadores de tributos com o intuito de redução do valor do imposto de importação. Ou seja, se a fiscalização aduaneira não apontar que houve o subfaturamento da importação, o referido imposto será pago em valor menor, com prejuízo para os cofres públicos e, consequentemente, para a coletividade (o povo, a nação).

No exterior, o sonegador que cometeu o subfaturamento da importação pagará ao exportador o valor real da importação efetuada mediante a utilização de recursos financeiros abrigados no seu "Caixa Dois", oriundo da Lavagem de Dinheiro obtido na informalidade e oriundo da Evasão Cambial ou de Divisas, abrigados e administrados por empresa constituída em Paraíso Fiscal. Através dessas empresas constituídas em paraísos fiscal também é efetuada a ocultação de bens, direitos e valores de vários tipos de sonegadores (Blindagem Fiscal e Patrimonial), incluindo o dinheiro do narcotráfico e de terroristas.

1. 5. SUBFATURAMENTO DAS EXPORTAÇÕES E SUPERFATURAMENTO DAS IMPORTAÇÕES

As normas estabelecidas pela mencionada Lei 9.430/1996 também tinham a finalidade de evitar o Subfaturamento das Exportações e o Superfaturamento das Importações, cuja diferença de preços em relação aos de mercado, ficava em Paraísos Fiscais, que abrigavam o "Caixa Dois" assim gerado.

Para fiscalizar os preços dos produtos exportados e importados foi criada inicialmente em São Paulo a Delegacia Especial de Assuntos Internacionais (DEAIN) em 1998. A criação dessa delegacia coincidiu com a edição da Lei 9.613/1998 que dispõe sobre a Lavagem de Dinheiro.

1. 6. SIGILOS BANCÁRIO E FISCAL IMPEDINDO A FISCALIZAÇÃO

No primeiro curso ministrado para os funcionários dessa nova delegacia, foi explicado com detalhes como eram realizadas as operações de subfaturamento das exportações e subfaturamento das exportações.

2. PERGUNTAS E RESPOSTAS DA RFB - RECEITA FEDERAL DO BRASIL

1. FISCALIZAÇÃO DOS PREÇOS DAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES
2. COMBATE À EVASÃO FISCAL, CAMBIAL OU DE DIVISAS
3. COST SHARING = CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS
4. CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS
5. IMPOSSIBILIDADE DA COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS LIGADAS
6. COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS NÃO LIGADAS

2.1. FISCALIZAÇÃO DOS PREÇOS DAS IMPORTAÇÕES E EXPORTAÇÕES

Qual o significado do termo “preço de transferência”?

O termo “preço de transferência” tem sido utilizado para identificar os controles a que estão sujeitas as operações comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdições tributárias, ou quando uma das partes está sediada em paraíso fiscal.

Em razão das circunstâncias peculiares existentes nas operações realizadas entre essas pessoas, o preço praticado nessas operações pode ser artificialmente estipulado e, consequentemente, divergir do preço de mercado negociado por empresas independentes, em condições análogas - preço com base no princípio arm's length.

ARM'S LENGH - pode ser definido como negócios realizados com base nos preços de mercado, ou seja, sem favorecimento uns com os outros.  São transações em que os compradores e vendedores de um produto devem agir de forma completamente independente, sem que tenham relações societárias [empresariais] ou familiares [graus de parentesco].

Os favorecimentos geralmente ocorrem mediante acordos do tipo cartel, dumping, máfia ou com artificial valorização ou desvalorização da moeda do país importador ou exportador.

Entre os favorecimentos estão as distribuições disfarçadas de lucros, compensação de resultados entre empresas ligadas, operações de incorporação reversa indireta com ágios fictícios calculados sobre previsão de lucros futuros, incentivos governamentais para os exportadores de forma que não tenham concorrentes em preços no exterior (por exemplo: alta desvalorização da moeda nacional em relação a moeda padrão = dólar).

Embora muitos autores (meramente teóricos, com artigos e manuais publicados na Internet), insistam em dizer que a fiscalização dos "Preços de Transferência" deve ser essencialmente feita entre empresas de um mesmo conglomerado empresarial, a prática nos mostra que a fiscalização deve ser intensa nas importações e exportações, respectivamente, de e para Paraísos Fiscais, especialmente se as empresas não forem interligadas. Justamente em razão desses fatos, periodicamente a RFB atualiza sua "Lista Negra de Paraísos Fiscais" por intermédio de Instruções Normativas (Veja IN RFB 1.037/2010). Ou seja, se quiser fraudar, não o faça através destes paraísos fiscais, porque a empresa será autuada.

Para burlar a legislação (Lei 6.404/1976 e Lei 9.430/1995) e as normas da RFB que definem a forma de interligação entre empresas, os fraudadores (sonegadores - Lei 4.728/1965 e Lei 8.137/1990) registram falsas empresas do tipo offshore em Paraísos Fiscais em nome de "laranjas" ou "testas de ferro" (pessoas aparentemente não ligadas), as quais se incumbem de abrigar os recursos financeiros oriundos das fraudes contra a ordem econômica e tributária (evasão fiscal, cambial ou de divisas).

2.2. COMBATE À EVASÃO FISCAL, CAMBIAL OU DE DIVISAS

Por que o preço de transferência deve ser controlado pelas administrações tributárias?

O controle fiscal dos preços de transferência se impõe em função da necessidade de se evitar a perda de receitas fiscais. Essa redução se verifica em face da alocação artificial de receitas e despesas nas operações com venda de bens, direitos ou serviços, entre pessoas situadas em diferentes jurisdições tributárias, quando existe vinculação entre elas, ou ainda que não sejam vinculadas, mas desde que uma delas esteja situada em país ou dependência com tributação favorecida ou goze de regime fiscal privilegiado.

Nota do COSIFe: A Receita Federal do Brasil quis mencionar de forma elegante que os paraísos fiscais (conhecidos como as ilhas do inconfessável) são países ou dependências (de outros países) com tributação favorecida ou cuja legislação interna oponha sigilo à divulgação de informações referentes à constituição societária das pessoas jurídicas ou a sua titularidade.

Diversos países vêm instituindo esse controle como medida de salvaguarda de seus interesses fiscais, haja vista a constatação de manipulação dos preços por empresas interdependentes em transações internacionais, com o inequívoco objetivo de usufruir de regimes tributários mais favoráveis. Assim, ocorre a transferência de renda de um Estado para outros que oferecem alíquotas inferiores ou concedem isenções, por intermédio da manipulação dos preços praticados na exportação e na importação de bens, serviços e direitos.

NOTAS DO COSIFE: São comuns diversos tipos de Evasão Cambial ou de Divisas, mediante o:

• Superfaturamento das Importações - acontece quando são importados bens de produção, materiais ou matérias-primas ou bens de consumo por preço superior ao seu verdadeiro custo. Trata-se na verdade de distribuição disfarçada de lucros, geralmente praticada por multinacionais, com correspondente aumento nos custos de produtos internos para evitar que tais produtos, se reexportados, possam competir com semelhantes vendidos pela matriz no mercado internacional.
• Subfaturamento das Importações - acontece quando são importados produtos por preço inferior aos praticados no mercado internacional. O baixo preço da importação evita o pagamento de tributos alfandegários. A diferença de preço é paga mediante dinheiro do "Caixa Dois" (Vendas sem emissão de notas fiscais) que geralmente é administrado por empresas fantasmas constituídas como offshore em paraísos fiscais.
• Subfaturamento das Exportações - acontece quando as exportações são nitidamente efetuadas por preço bem inferior ao praticado no mercado internacional. Essas exportações geralmente são direcionadas para paraísos fiscais. Dali, os produtos serão reexportados para outros países pelo preço normalmente praticado no mercado internacional. A diferença de preço entre a importação e a exportação feita pela empresa do paraísos fiscais fica como um "Caixa Dois" para utilização futura, que pode ser também para a prática da corrupção e de outras atividades criminosas como o terrorismo e o narcotráfico.

2.3. COST SHARING = CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS

É permitida a dedutibilidade de despesas decorrentes de contratos de Cost Sharing celebrados entre pessoas vinculadas?

Não, as despesas pagas ou incorridas, pela pessoa jurídica brasileira em benefício de uma de suas vinculadas, domiciliada no exterior, em função de contratos de rateio de custo (cost sharing), são indedutíveis para fins de constituição das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, uma vez que tais despesas competem ao estabelecimento permanente da empresa estrangeira e, em consequência, não devem impactar negativamente as bases de cálculo destes tributos no Brasil.

Embasa tal entendimento o disposto nos artigos 5º e 7º da Convenção-Modelo da OCDE, respectivamente atinentes à definição de estabelecimento permanente, bem assim aos lucros passíveis de tributação pelos países contratantes.

Ambos os artigos da Convenção-Modelo preveem prerrogativa de os estados de residência e fonte tributarem os lucros respectivamente auferidos por cada um dos estabelecimentos permanentes que compõem um determinado grupo multinacional, na exata proporção do lucro que lhes sejam imputáveis.

Desta forma, limitam a prerrogativa de os estados erigirem sistemas tributários que prevejam a incidência tributária sobre rendas que não revelem quaisquer relações com elementos de conexão internacionalmente aceitos, ao mesmo tempo em que confere a cada um deles, estados, a prerrogativa de tributarem as rendas, na exata proporção em que atribuíveis aos estabelecimentos neles domiciliados.

A admissão da dedutibilidade das despesas em questão igualmente fragiliza a ficção jurídica de que cada um dos estabelecimentos de um grupo multinacional constitui pessoa jurídica absolutamente independente de todos as demais, uma vez que os resultados da subsidiária brasileira variariam a depender de deliberações empreendidas por sua matriz, domiciliada no exterior.

Quando o objeto do contrato de rateio de custos adequar-se ao conceito de royalties, assistência técnica, científica, administrativa ou assemelhados, no termos do art. 22 da Lei 4.506/1964, e envolvam, tal qual averbado pelo Instituto Nacional de Propriedade Industrial (INPI), transferência de tecnologia, as despesas pagas ou incorridas poderão ser admitidas como dedutíveis para fins de constituição do lucro real e da base de cálculo da CSLL, não nos limites da legislação de preços de transferência, e sim naqueles estabelecidos nos artigos 352 a 355 do RIR/1999.

Normativo:

1. Lei 9.430/1996, artigo 18, § 9º
2. IN RFB 1.312/2012 - Dispõe sobre os preços a serem praticados nas operações de compra e de venda de bens, serviços ou direitos efetuadas por pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no Brasil, com pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, consideradas vinculadas.

2.4. CONTRATOS DE RATEIO DE CUSTOS

Cost Sharing = Contratos de Rateio de Custos

Os contratos firmados entre empresa brasileira e estrangeira ou mesmo entre empresas brasileiras podem resultar em autuação por Distribuição Disfarçada de Lucros ou por Sonegação Fiscal (falsificação material e ideológica da escrituração contábil e de seus comprovantes). Sobre esse tema veja o texto sobre Contabilidade Criativa - Contabilidade Fraudulenta.

2.5. IMPOSSIBILIDADE DA COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS LIGADAS

De outro lado, o Decreto-Lei 1.641/1978 proibiu a tributação das empresas em conjunto (por grupo empresarial), que anteriormente estava prevista no Decreto-Lei 1.598/1977. Assim, desde aquela época não há a possibilidade de transferência ou de compensação de resultados positivos e negativos entre empresas como forma de redução do IRPJ - Imposto de Renda da pessoa Jurídica e da CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido a pagar, principalmente se uma das empresas envolvidas tiver Prejuízos Fiscais Acumulados e a contraparte tiver lucros.

2.6. COMPENSAÇÃO DE RESULTADOS ENTRE EMPRESAS NÃO LIGADAS

Os contratos desse tipo entre empresas não ligadas, quando a beneficiada pelas receitas tiver prejuízos fiscais acumulados pode resultar em numerário para o "Caixa Dois" da contraparte.

Essa transferência de resultados entre empresas ligadas ou não geralmente acontece mediante a realização de Operações Day-Trade nas Bolsas de Valores ou mesmo no Mercado de Balcão.

Dessas operações resultará em prejuízo numa das empresas (que tenha lucros no ano-calendário) e resultará em lucro na contraparte (especialmente numa empresa que tenha prejuízos acumulados).