NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC-T - NORMAS TÉCNICAS

NBC-TA - NORMAS TÉCNICAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

NBC-TA-570 - CONTINUIDADE OPERACIONAL

Alcance (ver item 1)

A1. A NBC-TA-701 - Comunicação dos Principais Assuntos de Auditoria no Relatório do Auditor Independente trata da responsabilidade do auditor de comunicar os principais assuntos de auditoria em seu relatório. Esta norma reconhece que, quando a NBC-TA-701 se aplicar, assuntos relacionados com a continuidade operacional podem ser determinados como sendo principais assuntos de auditoria e explica que uma incerteza relevante relacionada com eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade é, por natureza, um principal assunto de auditoria (ver itens 15 e A41 da NBC-TA-701).

Base contábil de continuidade operacional (ver item 2)

Considerações específicas para entidades do setor público

A2. O uso pela administração da base contábil de continuidade operacional é também relevante para entidades do setor público. Podem surgir riscos à continuidade operacional, em situações em que entidades do setor público operam com fins lucrativos e em que o suporte do governo pode ser reduzido ou retirado ou, ainda, em caso de privatização, entre outras. Eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional no setor público podem incluir situações em que a entidade do setor público não possui recursos para sua continuidade ou quando são tomadas decisões políticas que afetam os serviços prestados pela entidade do setor público.

Procedimentos de avaliação de risco e atividades relacionadas

Eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade (ver item 10)

A3. Seguem exemplos de eventos ou condições que, individual ou coletivamente, podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional. Essa relação não inclui todos os eventos e condições e a existência de um ou mais itens nem sempre significa que existe incerteza relevante.

Financeiro

1. patrimônio líquido negativo ou capital circulante líquido negativo;
2. empréstimos com prazo fixo, próximos do vencimento, sem previsões realistas de renovação ou liquidação; ou utilização excessiva de empréstimos de curto prazo para financiar ativos de longo prazo;
3. indicativos de retirada de suporte financeiro por credores;
4. fluxos de caixa operacionais negativos indicados por demonstrações contábeis históricas ou prospectivas;
5. principais índices financeiros adversos;
6. prejuízos operacionais significativos ou deterioração significativa do valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa;
7. atraso ou suspensão de dividendos;
8. incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento;
9. incapacidade de cumprir com os termos contratuais de empréstimo;
10. mudança nas condições de pagamento a fornecedores, de a prazo para pagamento à vista;
11. incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais.

Operacional

1. intenções da administração de liquidar a entidade ou cessar as operações;
2. perda de pessoal-chave da administração sem reposição;
3. perda de mercado importante, clientes importantes, franquia, licença, ou principais fornecedores;
4. dificuldades trabalhistas;
5. escassez de suprimentos importantes;
6. surgimento de concorrente altamente competitivo.

Outros

1. descumprimento de exigências de capital ou outros requisitos legais ou regulatórios, tais como exigências de solvência ou de liquidez para as instituições financeiras;
2. processos legais ou regulatórios pendentes contra a entidade que podem, no caso de perda, resultar em indenização que a entidade provavelmente não terá capacidade de saldar;
3. mudanças em leis e regulamentos ou política governamental que podem afetar a entidade de maneira adversa;
4. catástrofe não segurada ou segurada por valor inferior quando de sua ocorrência.

A importância desses eventos ou condições pode frequentemente ser atenuada por outros fatores. Por exemplo, o efeito da incapacidade da entidade de liquidar seus débitos pode ser compensado pelos planos da administração de manter fluxos de caixa adequados por meios alternativos, como alienação de ativos, renegociação de empréstimos ou obtenção de capital adicional. Da mesma forma, a perda de fornecedor importante pode ser atenuada pela disponibilidade de fonte de suprimento alternativa adequada.

A4. Os procedimentos de avaliação de risco exigidos pelo item 10 auxiliam o auditor a determinar se há probabilidade de o uso, pela administração, da base contábil de continuidade da entidade ser um assunto importante e o seu impacto sobre o planejamento da auditoria. Esses procedimentos também propiciam discussões mais tempestivas com a administração, incluindo a discussão dos planos da administração e a sua decisão sobre quaisquer assuntos identificados relacionados à continuidade operacional.

Considerações específicas para entidades de pequeno porte (ver item 10)

A5. O tamanho da entidade pode afetar sua capacidade de enfrentar condições adversas. Entidades de pequeno porte podem ser capazes de responder rapidamente para aproveitar oportunidades, mas podem não ter recursos suficientes para sustentar as operações.

A6. Condições de especial importância para entidades de pequeno porte incluem o risco de bancos e de outros credores interromperem o suporte à entidade, bem como a possível perda do seu principal fornecedor, de cliente importante, de empregado-chave ou do direito de operar por licença, franquia ou outro acordo legal.

Alerta permanente durante toda a auditoria a evidências de eventos ou condições (ver item 11)

A7. A NBC-TA-315, item 31, exige que o auditor revise sua avaliação de risco e modifique os procedimentos adicionais de auditoria planejados quando, no decurso dos trabalhos, for obtida evidência adicional de auditoria que afete a avaliação de risco do auditor. Se, após o auditor concluir sobre sua avaliação de risco, forem identificados eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade, além de realizar os procedimentos especificados no item 16, o auditor talvez tenha que rever sua avaliação de risco de distorção relevante. A existência desses eventos ou condições também pode afetar a natureza, a época e a extensão dos procedimentos adicionais do auditor em resposta aos riscos avaliados. A NBC-TA-330 - Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados estabelece exigências e orienta sobre esse assunto.

Revisão da avaliação da administração

Avaliação e análise suporte da administração e revisão do auditor (ver item 12)

A8. A avaliação elaborada pela administração sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade é parte fundamental na avaliação do auditor sobre o uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional.

A9. Não é responsabilidade do auditor corrigir a falta de análise da administração. Em algumas circunstâncias, contudo, a falta de análise detalhada da administração para suportar sua avaliação, pode impossibilitar o auditor de concluir se o uso, pela administração, da base contábil de continuidade da entidade é apropriado às circunstâncias. Por exemplo, quando houver histórico de operações lucrativas e pronto acesso a recursos financeiros, a administração pode elaborar sua avaliação de forma pouco detalhada. Nesse caso, a avaliação do auditor sobre a adequação da avaliação da administração pode ser feita sem a realização de procedimentos de avaliação detalhados se os outros procedimentos de auditoria executados são suficientes para permitir que o auditor conclua se o uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional na elaboração das demonstrações contábeis é apropriado às circunstâncias.

A10. Em outras circunstâncias, a revisão da avaliação da administração sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade, conforme exigido pelo item 12, pode incluir a avaliação do processo que ela utilizou para fazer sua avaliação, as premissas sobre as quais ela se baseia e os seus planos para ação futura e se esses planos são viáveis às circunstâncias.

Período da avaliação da administração (ver item 13)

A11. Muitas das estruturas de relatórios financeiros, que exigem uma avaliação explícita da administração, especificam para qual período a administração deve levar em consideração todas as informações disponíveis. Por exemplo, a NBC TG 26 define esse período em, pelo menos, mas não limitado a, doze meses da data do balanço.

Considerações específicas para entidades de pequeno porte (ver itens 12 e 13)

A12. Em muitos casos, a administração de entidades de pequeno porte pode não ter elaborado uma avaliação detalhada da capacidade de continuidade operacional, mas, em vez disso, pode basear-se no profundo conhecimento do negócio e nas expectativas futuras previstas. Entretanto, de acordo com as exigências desta norma, o auditor precisa revisar a avaliação da administração sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade. Para entidades de pequeno porte, pode ser apropriado discutir com a administração sobre os financiamentos de médio e longo prazos da entidade, desde que os argumentos da administração possam ser corroborados por evidência documental suficiente e não sejam inconsistentes com o entendimento do auditor sobre a entidade. Portanto, a exigência no item 13 para que o auditor solicite à administração a extensão da sua avaliação pode, por exemplo, ser resolvida mediante discussão, indagação e inspeção de documentação-suporte de, por exemplo, pedidos recebidos para fornecimento futuro, avaliando-se sua viabilidade ou de outra forma comprovada.

A13. O suporte contínuo de sócios-diretores de entidades de pequeno porte é geralmente importante para garantir a capacidade das entidades de pequeno porte de manterem sua continuidade operacional. Quando a entidade de pequeno porte é, em grande parte, financiada por empréstimo do sócio-diretor, pode ser importante que esses recursos não sejam retirados. Por exemplo, a continuidade da entidade de pequeno porte em dificuldades financeiras pode depender do aval do sócio-diretor em favor de bancos ou outros credores, ou de o sócio-diretor garantir com seus bens pessoais um empréstimo à entidade. Nessas circunstâncias, o auditor pode obter evidência documental apropriada da subordinação do empréstimo do sócio-diretor ou da garantia. Quando a entidade é dependente de suporte adicional do sócio-diretor, o auditor pode avaliar sua capacidade de cumprir a obrigação especificada em contrato. Além disso, o auditor pode solicitar confirmação por escrito dos termos e condições relacionados a esse suporte e da intenção ou do entendimento do sócio-diretor.

Período posterior à avaliação da administração (ver item 15)

A14. Conforme exigido pelo item 11, o auditor deve permanecer atento à possibilidade de haver eventos conhecidos, programados ou não, ou condições que ocorrerão posteriormente ao período de avaliação usado pela administração que podem levantar dúvidas sobre a adequação do uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional na elaboração das demonstrações contábeis. Considerando que o grau de incerteza associado ao desfecho de evento ou condição aumenta quanto mais distante no futuro ocorrer o evento ou a condição. Assim, para avaliar esses eventos ou condições, o auditor precisa considerar se os indicativos de problemas de continuidade operacional são significativos antes de se tomar ações adicionais. Se forem identificados tais eventos ou condições, o auditor pode ter que solicitar que a administração avalie o impacto potencial do evento ou da condição na sua avaliação sobre a capacidade de continuidade operacional da entidade. Nessas circunstâncias, os procedimentos no item 16 são aplicáveis.

A15. Além de indagações à administração, o auditor não tem responsabilidade de aplicar nenhum outro procedimento de auditoria para identificar eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade além do período avaliado pela administração que, conforme discutido no item 13, seria de, pelo menos, doze meses a partir da data das demonstrações contábeis.

Procedimentos adicionais de auditoria quando são identificados eventos ou condições (ver item 16)

A16. Procedimentos de auditoria que são relevantes para o cumprimento da exigência contida no item 16 podem incluir o seguinte:

1. análise e discussão do fluxo de caixa, lucro e outras previsões relevantes com a administração;
2. análise e discussão das últimas demonstrações contábeis intermediárias disponíveis da entidade;
3. leitura dos termos contratuais de debêntures e de empréstimos, considerando se houve alguma violação;
4. leitura das atas das reuniões de acionistas, dos responsáveis pela governança e de comitês relevantes, como referência para identificar a existência de dificuldades financeiras;
5. indagação aos consultores jurídicos da entidade sobre a existência de litígios e processos e se a avaliação da administração sobre os resultados desses processos é razoável e se as implicações financeiras foram adequadamente estimadas;
6. confirmação da existência, legalidade e exequibilidade de acordos com partes relacionadas e terceiros para fornecimento ou manutenção de suporte financeiro, e avaliação da capacidade financeira dessas partes de fornecer recursos adicionais;
7. avaliação dos planos da entidade para lidar com os pedidos de clientes não atendidos;
8. execução de procedimentos de auditoria em relação a eventos subsequentes para identificar aqueles que reduzem ou, de outra forma, afetam a capacidade de continuidade operacional da entidade;
9. confirmação da existência dos termos e da adequação de linhas de crédito;
10. obtenção e revisão de relatórios de ações regulatórias;
11. determinação da adequação de suporte para qualquer plano de venda de ativos.

Avaliação dos planos da administração para ações futuras (ver item 16(b))

A17. A avaliação dos planos da administração para ações futuras pode incluir a indagação à administração quanto a seus planos para ações futuras, incluindo, por exemplo, seus planos para liquidar ativos, tomar empréstimos ou reestruturar dívidas, reduzir ou postergar gastos ou aumentar capital.

Período da avaliação da administração (ver item 16(c))

A18. Além dos procedimentos exigidos no item 16(c), o auditor pode comparar:

1. as informações financeiras prospectivas elaboradas em períodos anteriores recentes com os correspondentes resultados reais históricos; e
2. as informações financeiras prospectivas para o período atual com os resultados obtidos até o momento.

A19. Quando as premissas da administração incluírem o suporte contínuo de terceiros, seja mediante subordinação de empréstimos, compromissos de manutenção ou fornecimento de recursos adicionais, ou garantias, e esse suporte for importante para a entidade manter sua continuidade operacional, o auditor pode considerar solicitar confirmação, por escrito, dos referidos terceiros (inclusive dos termos e condições) e obter evidência de sua capacidade de fornecer esse suporte.

Representações formais (ver item 16(e))

A20. O auditor pode considerar apropriado obter representações formais específicas, além daquelas exigidas no item 16, como suporte à evidência de auditoria obtida com relação aos planos da administração para ações futuras no que diz respeito à sua avaliação da continuidade operacional e à viabilidade desses planos.

Conclusão do auditor

Incerteza relevante relacionada com eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional (ver itens 18 e 19)

A21. A expressão “incerteza relevante” é usada (ver NBC TG 26) na discussão de incertezas relacionadas a eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade que deve ser divulgada nas demonstrações contábeis. Em algumas outras estruturas de relatório financeiro, a expressão “incerteza relevante” é usada em circunstâncias semelhantes.

Adequação de divulgação quando eventos ou condições tiverem sido identificados e existir incerteza relevante

A22. O item 18 explica que existe incerteza relevante quando a magnitude do potencial impacto dos eventos ou condições e a probabilidade de ocorrência são tais que a divulgação apropriada é necessária para se alcançar a apresentação adequada (no caso de estruturas de apresentação adequada) ou para que as demonstrações contábeis não sejam enganosas (no caso de estrutura de conformidade). O item 18 requer que o auditor conclua quanto à existência de incerteza relevante independentemente de como, ou se, a estrutura de relatório financeiro aplicável define incerteza relevante.

A23. O item 19 requer que o auditor determine se as divulgações das demonstrações contábeis tratam dos assuntos estabelecidos nesse item. Essa determinação soma-se à determinação, pelo auditor, de que as divulgações sobre incerteza relevante, exigidas pela estrutura de relatório financeiro aplicável, são adequadas. As divulgações exigidas por algumas estruturas de relatório financeiro em adição aos assuntos estabelecidos no item 19 podem incluir divulgações sobre:

• a avaliação da administração sobre a importância dos eventos ou condições relacionados com a capacidade da entidade de cumprir com suas obrigações; ou
• julgamentos significativos feitos pela administração como parte de sua avaliação da capacidade de continuidade operacional da entidade.

Algumas estruturas de relatório financeiro podem fornecer orientação adicional com relação à consideração, pela administração, de divulgações sobre a magnitude do potencial impacto dos principais eventos ou condições e sobre a probabilidade e o momento de sua ocorrência.

Adequação de divulgações quando eventos ou condições tiverem sido identificados, mas não existir incerteza relevante (ver item 20).

A24. Mesmo quando não existir incerteza relevante, o item 20 requer que o auditor avalie se, em vista das exigências da estrutura de relatório financeiro aplicável, as demonstrações contábeis fornecem divulgações adequadas sobre eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade. Algumas estruturas de relatório financeiro podem tratar de divulgações sobre:

1. principais eventos ou condições;
2. a avaliação da administração sobre a importância desses eventos ou condições em relação à capacidade da entidade de cumprir com suas obrigações;
3. os planos da administração que mitigam os efeitos desses eventos ou condições; ou
4. julgamentos significativos feitos pela administração como parte de sua avaliação da capacidade de continuidade operacional da entidade.

A25. Quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com a estrutura de apresentação adequada, a avaliação do auditor quanto a se as demonstrações contábeis alcançam a apresentação adequada inclui a apresentação geral, estrutura e conteúdo das demonstrações contábeis e se as demonstrações contábeis, incluindo as notas explicativas, representam as transações e os eventos subjacentes de modo a alcançar a apresentação adequada (ver item 14 da NBC-TA-700 - Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis). Dependendo dos fatos e das circunstâncias, o auditor pode determinar que divulgações adicionais são necessárias para se alcançar a apresentação adequada. Esse pode ser o caso, por exemplo, quando eventos ou condições que tiverem sido identificados podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade, mas, com base nas evidências de auditoria obtidas, o auditor conclui que não existe incerteza relevante e que nenhuma divulgação é explicitamente exigida pela estrutura de relatório financeiro aplicável com relação a essas circunstâncias.

Implicação para o relatório do auditor

Uso inapropriado da base contábil de continuidade operacional (ver item 21)

A26. Se as demonstrações contábeis foram elaboradas utilizando a base contábil de continuidade operacional, mas, no julgamento do auditor, o uso dessa base pela administração nas demonstrações contábeis é inapropriado, o item 21 requer que o auditor expresse uma opinião adversa independentemente de as demonstrações contábeis incluírem, ou não, divulgação da inadequação do uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional.

A27. Quando o uso da base contábil de continuidade operacional não for apropriada às circunstâncias, a administração da entidade pode ser requerida a, ou pode optar por, elaborar demonstrações contábeis em outra base (por exemplo, base de liquidação). O auditor pode ser capaz de realizar a auditoria dessas demonstrações contábeis, desde que ele determine que essa outra base contábil seja aceitável naquelas circunstâncias. O auditor pode ter condições de expressar uma opinião não modificada sobre essas demonstrações contábeis, desde que elas apresentem divulgação adequada sobre a base contábil usada para a sua elaboração, mas pode considerar apropriado ou necessário incluir um parágrafo de ênfase de acordo com a NBC-TA-706 - Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros Assuntos no Relatório do Auditor Independente, para chamar a atenção do usuário para essa base contábil alternativa e para as razões de sua utilização.

Uso da base contábil de continuidade operacional é apropriado, mas existe incerteza relevante (ver itens 22 e 23)

A28. A identificação de incerteza relevante é um assunto importante para o entendimento dos usuários das demonstrações contábeis. O uso de uma seção separada com o título que inclui referência ao fato de que existe incerteza relevante relacionada com a continuidade operacional alerta os usuários para essa circunstância.

A29. O Apêndice desta norma fornece exemplos de declarações que têm que ser incluídas no relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis quando as práticas contábeis adotadas no Brasil forem a estrutura de relatório financeiro aplicável. Se for usada outra estrutura de relatório financeiro aplicável que não as práticas contábeis adotadas no Brasil, os exemplos das declarações apresentados no apêndice desta norma podem ter que ser adaptados para refletir a aplicação de outra estrutura de relatório financeiro nas circunstâncias.

A30. O item 22 estabelece as informações mínimas que têm que ser apresentadas no relatório do auditor em cada uma das circunstâncias descritas. O auditor pode fornecer informações adicionais para complementar as declarações exigidas, como, por exemplo, explicar:

1. que a existência de incerteza relevante é fundamental para o entendimento dos usuários das demonstrações contábeis (ver item A2 da NBC-TA-706); ou
2. como o assunto foi tratado na auditoria (ver item A1).

É feita divulgação adequada de incerteza relevante nas demonstrações contábeis (ver item 22)

A31. O Exemplo 1 do Apêndice desta norma apresenta relatório do auditor no qual ele obteve evidência de auditoria suficiente e apropriada com relação à adequação do uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional, mas existe incerteza relevante, e a divulgação é adequada nas demonstrações contábeis. O Apêndice da NBC-TA-700 também contém texto ilustrativo para ser incluído no relatório do auditor para todas as entidades para descrever as respectivas responsabilidades dos encarregados pelas demonstrações contábeis e do auditor com relação à continuidade operacional.

Não é feita divulgação adequada de incerteza relevante nas demonstrações contábeis (ver item 23)

A32. Os Exemplos 2 e 3 do Apêndice desta norma apresentam relatórios do auditor contendo opiniões com ressalva e adversa, respectivamente, nos quais o auditor obteve evidência de auditoria suficiente e apropriada com relação à adequação do uso, pela administração, da base contábil de continuidade operacional, mas não foi feita a divulgação adequada de incerteza relevante nas demonstrações contábeis.

A33. Em situações que envolvem múltiplas incertezas que são significativas para as demonstrações contábeis como um todo, o auditor pode considerar apropriado, em casos extremamente raros, expressar uma abstenção de opinião em vez de incluir as declarações exigidas pelo item 22. A NBC-TA-705, item 10, fornece orientação sobre esse assunto.

Comunicação com reguladores (itens 22 e 23)

A34. Quando o auditor de entidade regulada considera que pode ser necessário incluir uma referência a assuntos de continuidade operacional, o auditor pode ter o dever de comunicar tal fato às autoridades regulatórias, de fiscalização ou de supervisão aplicáveis.

Relutância da administração em elaborar ou estender sua avaliação (ver item 24)

A35. Em algumas circunstâncias, o auditor pode julgar necessário solicitar que a administração elabore ou estenda sua avaliação. Se a administração estiver relutante em atender a essa solicitação, uma opinião com ressalva ou uma abstenção de opinião no relatório do auditor pode ser apropriada, devido ao fato de não ser possível para ele obter evidência de auditoria suficiente e apropriada sobre o uso da base contábil de continuidade operacional na elaboração das demonstrações contábeis. Essa evidência de auditoria inclui a verificação da existência de planos colocados em prática pela administração ou a existência de outros fatores atenuantes.