NBC-TG-38 INSTRUMENTOS FINANCEIROS: MENSURAÇÃO DE ATIVOS E PASSIVOS

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS

NBC-TG-38 (R3) - INSTRUMENTOS FINANCEIROS: RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO

MENSURAÇÃO - item 43 - 70

Mensuração inicial de ativos e de passivos financeiros

43. Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro é inicialmente reconhecido, a entidade deve mensurá-lo pelo seu valor justo mais, no caso de ativo financeiro ou passivo financeiro que não seja pelo valor justo por meio do resultado, os custos de transação que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou emissão do ativo financeiro ou passivo financeiro.

43A. No entanto, se o valor justo do ativo ou passivo financeiro no reconhecimento inicial difere do preço da transação, a entidade deve aplicar o item AG76. [Incluído pela NBC-TG-38 (R1)]

44. Quando a entidade usa a contabilização pela data de liquidação para um ativo que é posteriormente mensurado pelo custo ou pelo custo amortizado, o ativo é reconhecido inicialmente pelo seu valor justo na data da negociação (ver Apêndice A, itens AG53 a AG56).

Mensuração posterior de ativos financeiros

45. Para a finalidade de medir um ativo financeiro após o reconhecimento inicial, esta Norma classifica os ativos financeiros nas quatro categorias definidas no item 9:

(a) ativos financeiros mensurados pelo valor justo por meio do resultado;

(b) investimentos mantidos até o vencimento;

(c) empréstimos e contas a receber; e

(d) ativos financeiros disponíveis para venda.

Essas categorias aplicam-se à mensuração e ao reconhecimento do resultado segundo esta Norma. A entidade pode usar outras descrições para essas categorias ou outras categorizações quando apresentar a informação nas demonstrações contábeis. A entidade deve divulgar nas notas explicativas as informações exigidas pela NBC-TG-40.

46. Após o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar os ativos financeiros, incluindo os derivativos que sejam ativos, pelos seus valores justos sem nenhuma dedução dos custos de transação em que possa incorrer na venda ou em outra alienação, exceto quanto aos seguintes ativos financeiros:

(a) empréstimos e contas a receber conforme definidos no item 9, que devem ser mensurados pelo custo amortizado usando o método dos juros efetivos;

(b) investimentos mantidos até o vencimento conforme definidos no item 9, que devem ser medidos pelo custo amortizado usando o método dos juros efetivos; e

(c) investimentos em instrumentos patrimoniais que não tenham preço de mercado cotado em mercado ativo e cujo valor justo não possa ser confiavelmente medido e derivativos que estejam ligados a e devam ser liquidados pela entrega desses instrumentos patrimoniais não cotados, os quais devem ser medidos pelo custo (ver Apêndice A, itens AG80 e AG81).

Os ativos financeiros que sejam designados como posições protegidas estão sujeitos a mensuração segundo os requisitos da contabilidade de hedge contidos nos itens 89 a 102. Todos os ativos financeiros, exceto aqueles mensurados pelo valor justo por meio do resultado, estão sujeitos a revisão quanto à perda do valor recuperável de acordo com os itens 58 a 70 e o Apêndice A, itens AG84 a AG93.

Mensuração posterior de passivos financeiros

47. Após o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar todos os passivos financeiros pelo custo amortizado usando o método dos juros efetivos, exceto no caso de:

(a) passivos financeiros mensurados pelo valor justo por meio do resultado. Esses passivos, incluindo derivativos que sejam passivos, devem ser mensurados pelo valor justo, exceto no caso de passivo derivativo que esteja ligado a e deva ser liquidado pela entrega de instrumento patrimonial que não tem preço cotado em mercado ativo para instrumento idêntico (isto é, informações de Nível 1), cujo valor justo não possa ser, de outro modo, confiavelmente mensurado, o qual deve ser mensurado pelo custo; [Alterada pela NBC-TG-38 (R1)]

(b) passivos financeiros que surjam quando uma transferência de ativo financeiro não se qualifica para desreconhecimento ou quando se aplica a abordagem do envolvimento continuado. Os itens 29 e 31 aplicam-se à mensuração de tais passivos financeiros;

(c) os contratos de garantia financeira conforme definidos no item 9. Após o reconhecimento inicial, o emitente desse contrato deve medi-lo (a não ser que se aplique o item 47(a) ou (b)) pelo mais alto dos seguintes valores:

(i) a quantia determinada segundo a NBC-TG-25; e

(ii) a quantia inicialmente reconhecida (ver item 43) menos, quando apropriado, a amortização cumulativa reconhecida de acordo com a NBC-TG-30;

(d) compromissos para conceder um empréstimo a uma taxa de juros inferior à do mercado. Após o reconhecimento inicial, o emitente de tal compromisso deve medi-lo (a não ser que se aplique o item 47(a)) pelo mais alto dos seguintes valores:

(i) a quantia determinada segundo a NBC-TG-25; e

(ii) a quantia inicialmente reconhecida (ver item 43) menos, quando apropriado, a amortização cumulativa reconhecida de acordo com a NBC-TG-30.

Os passivos financeiros designados como posições protegidas estão sujeitos aos requisitos da contabilidade de hedge dos itens 89 a 102.

48. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

49. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

Reclassificação

50. A entidade:

(a) não deve reclassificar um instrumento financeiro derivativo de ou para a categoria mensurado ao valor justo por meio do resultado enquanto ele é mantido ou emitido;

(b) não deve reclassificar um instrumento da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado se no reconhecimento inicial ele foi classificado como mensurado ao valor justo por meio do resultado; e

(c) pode, se um ativo financeiro não é mais mantido com o propósito de venda ou recompra no curto prazo (mesmo no caso de o ativo ter sido adquirido com o propósito de negociação ou recompra no curto prazo), reclassificá-lo da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado se os requisitos no item 50B ou 50D forem atendidos.

A entidade não deve reclassificar um instrumento financeiro para a categoria mensurado ao valor justo por meio do resultado após o reconhecimento inicial.

50A. As seguintes mudanças nas circunstâncias não são reclassificações no que tange ao item 50:

(a) um derivativo que estava designado como instrumento de hedge efetivo em hedge de fluxo de caixa ou de investimento líquido no exterior e não mais atende aos requisitos;

(b) um derivativo que se torna instrumento de hedge eficaz em uma relação de hedge de fluxo de caixa ou de investidor no exterior;

(c) instrumentos financeiros são reclassificados quando a companhia de seguro muda sua política contábil de acordo com o item 45 da NBC-TG-11.

50B. Um ativo financeiro para o qual o item 50(c) se aplica (exceto um ativo financeiro do tipo descrito no item 50D) pode ser reclassificado da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado somente em circunstâncias excepcionais.

50C. Se a entidade reclassifica um ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado de acordo com o item 50B, o ativo financeiro deve ser reclassificado pelo fair value na data de sua reclassificação. Qualquer ganho ou perda já reconhecido no resultado não deve ser revertido. O valor justo do instrumento financeiro na data de sua reclassificação se torna seu novo custo ou custo amortizado, o que se aplicar.

50D. Um ativo financeiro para o qual o item 50C se aplica que atenderia à definição de empréstimos e recebíveis (se o ativo financeiro não tivesse sido classificado como mantido para negociação no reconhecimento inicial) pode ser reclassificado da categoria mensurado ao valor justo por meio do resultado se a entidade tem a intenção e a capacidade de manter o ativo para um futuro previsível ou até o vencimento.

50E. Um ativo financeiro classificado como disponível para a venda que atenderia à definição de empréstimos e recebíveis (se não tivesse sido designado no reconhecimento inicial como disponível para a venda) pode ser reclassificado da categoria de disponível para a venda para a categoria de empréstimos e recebíveis se a entidade tem a intenção e a capacidade de manter o ativo financeiro para um futuro previsível ou até o vencimento.

50F. Se a entidade reclassificar um ativo financeiro da categoria de mensurado ao valor justo por meio do resultado de acordo com o disposto no item 50D ou da categoria de disponível para a venda de acordo com o disposto no item 50E ela deve reclassificar o ativo financeiro pelo seu valor justo na data da reclassificação. Para um ativo financeiro reclassificado de acordo com o item 50D, qualquer ganho ou perda já reconhecido no resultado não deve ser revertido. O valor justo do ativo financeiro na data da reclassificação se torna o novo custo ou custo amortizado, o que se aplicar. Para um ativo financeiro reclassificado da categoria de disponível para a venda de acordo com o item 50E, qualquer ganho ou perda prévio nesse ativo que tenha sido reconhecido em ajustes de avaliação patrimonial (conta de patrimônio líquido) de acordo com o item 55B deve ser contabilizado de acordo com o item 54.

51. Se, como resultado de alteração na intenção ou capacidade, deixar de ser apropriado classificar um investimento como mantido até o vencimento, este deve ser reclassificado como disponível para venda e medido novamente pelo valor justo, e a diferença entre a quantia escriturada e o valor justo deve ser contabilizada de acordo com o item 55(b).

52. Sempre que vendas ou reclassificações de mais de uma quantia insignificante de investimentos mantidos até o vencimento não satisfizerem nenhuma das condições do item 9, qualquer investimento mantido até o vencimento remanescente deve ser reclassificado como disponível para venda. Na reclassificação, a diferença entre a quantia escriturada e o valor justo deve ser contabilizada de acordo com o item 55(b).

53. Se se tornar disponível uma medida confiável para um ativo financeiro ou passivo financeiro para o qual essa medida não estivesse anteriormente disponível, e se se exigir que o ativo ou o passivo seja medido pelo valor justo caso uma medida confiável esteja disponível (ver itens 46(c) e 47), o ativo ou passivo deve ser medido novamente pelo valor justo, e a diferença entre a sua quantia escriturada e o valor justo deve ser contabilizada de acordo com o item 55.

54. Se, como resultado de alteração na intenção ou capacidade ou nas raras circunstâncias em que uma medida confiável do valor justo deixe de estar disponível (ver itens 46(c) e 47) ou porque os “dois exercícios sociais precedentes” mencionados no item 9 já passaram, torna-se apropriado escriturar um ativo financeiro ou passivo financeiro pelo custo ou pelo custo amortizado em vez de pelo valor justo, a quantia escriturada do valor justo do ativo financeiro ou do passivo financeiro nesta data torna-se o seu novo custo ou custo amortizado, conforme aplicável. Qualquer ganho ou perda anterior naquele ativo que tenha sido reconhecido como outros resultados abrangentes de acordo com o item 55(b) deve ser contabilizado como segue:

(a) no caso de ativo financeiro com vencimento fixo, o ganho ou perda deve ser amortizado no resultado durante a vida remanescente do investimento mantido até o vencimento usando o método dos juros efetivos. Qualquer diferença entre o novo custo amortizado e a quantia no vencimento deve também ser amortizada durante a vida remanescente do ativo financeiro usando o método dos juros efetivos, semelhante à amortização de prêmio e de desconto. Se o ativo financeiro estiver subsequentemente com perda no valor recuperável, qualquer ganho ou perda que tenha sido reconhecido como outros resultados abrangentes é reconhecido no resultado de acordo com o item 67;

(b) no caso de ativo financeiro que não tenha vencimento fixo, o ganho ou perda deve permanecer como outros resultados abrangentes até que o ativo financeiro seja vendido ou de outra forma alienado, sendo então reconhecido no resultado. Se posteriormente o ativo financeiro estiver com perda por redução ao valor recuperável de ativos, qualquer ganho ou perda anterior que tenha sido reconhecido como outros resultados abrangentes é reconhecido no resultado de acordo com o item 67.

Ganhos e perdas

55. O ganho ou a perda proveniente de alteração no valor justo de ativo financeiro ou passivo financeiro que não faça parte de relacionamento de hedge (ver itens 89 a 102) deve ser reconhecido como segue:

(a) o ganho ou a perda resultante de ativo financeiro ou passivo financeiro mensurado pelo valor justo por meio do resultado deve ser reconhecido no resultado;

(b) o ganho ou a perda resultante de ativo financeiro disponível para venda deve ser reconhecido como outros resultados abrangentes (ver a NBC-TG-26 - Apresentação das Demonstrações Contábeis), exceto no caso de perdas no valor recuperável (ver itens 67 a 70) e de ganhos e perdas cambiais (ver Apêndice A, item AG83), até que o ativo financeiro seja desreconhecido, momento em que o ganho ou a perda cumulativo anteriormente reconhecido com outros resultados abrangentes deve ser reconhecido no resultado. Contudo, os juros calculados usando o método dos juros efetivos (ver item 9) é reconhecido no resultado (ver a NBC-TG-30). Os dividendos resultantes de instrumento patrimonial disponível para venda são reconhecidos no resultado quando o direito da entidade de recebê-los é estabelecido (NBC-TG-30).

56. Para os ativos financeiros e passivos financeiros contabilizados pelo custo amortizado (ver itens 46 e 47), é reconhecido o ganho ou a perda no resultado quando o ativo financeiro ou o passivo financeiro for desreconhecido ou estiver sujeito a perda no valor recuperável, e por meio do processo de amortização. Contudo, para os ativos financeiros ou passivos financeiros que sejam posições cobertas (ver itens 78 a 84 e Apêndice A, itens AG98 a AG101), a contabilização do ganho ou perda deve seguir os itens 89 a 102.

57. Se a entidade reconhecer ativos financeiros usando a contabilização pela data de liquidação (ver item 38 e Apêndice A, itens AG53 a AG56), qualquer alteração no valor justo do ativo a ser recebido durante o período entre a data de negociação e a data de liquidação não é reconhecida quanto aos ativos escriturados pelo custo ou pelo custo amortizado (exceto no caso de perdas no valor recuperável). Quanto aos ativos escriturados pelo valor justo, contudo, a alteração no valor justo deve ser reconhecida no resultado ou como outros resultados abrangentes, conforme apropriado segundo o item 55.

Perda no valor recuperável e perda por não recebimento de ativos financeiros

• Ativos financeiros contabilizados pelo custo amortizado - item 63 - 65
• Ativos financeiros contabilizados pelo custo - item 66
• Ativos financeiros disponíveis para venda - irem 67 - 70

58. A entidade deve avaliar, na data de cada balanço patrimonial, se existe ou não qualquer evidência objetiva de que um ativo financeiro ou um grupo de ativos financeiros esteja sujeito a perda no valor recuperável. Se tal evidência existir, a entidade deve aplicar o item 63 (para ativos financeiros contabilizados pelo custo amortizado), o item 66 (para ativos financeiros contabilizados pelo custo) ou o item 67 (para ativos financeiros disponíveis para venda) para determinar a quantia de qualquer perda no valor recuperável.

59. Um ativo financeiro ou um grupo de ativos financeiros tem perda no valor recuperável e incorre-se em perda no valor recuperável se, e apenas se, existir evidência objetiva de perda no valor recuperável como resultado de um ou mais eventos que ocorreram após o reconhecimento inicial do ativo (evento de perda) e se esse evento (ou eventos) de perda tiver impacto nos fluxos de caixa futuros estimados do ativo financeiro ou do grupo de ativos financeiros que possa ser confiavelmente estimado. Pode não ser possível identificar um único evento discreto que tenha causado a perda no valor recuperável. Em vez disso, o efeito combinado de vários eventos pode ter causado a perda no valor recuperável. As perdas esperadas como resultado de acontecimentos futuros, independentemente do grau de probabilidade, não são reconhecidas. A evidência objetiva de que um ativo financeiro ou um grupo de ativos tem perda no valor recuperável inclui dados observáveis que chamam a atenção do detentor do ativo a respeito dos seguintes eventos de perda:

(a) significativa dificuldade financeira do emitente ou do obrigado;

(b) quebra de contrato, tal como o descumprimento ou atraso nos pagamentos de juros ou de capital;

(c) emprestador ou financiador, por razões econômicas ou legais relacionadas com as dificuldades financeiras do tomador do empréstimo ou do financiamento, oferece ao tomador uma concessão que o emprestador ou financiador de outra forma não consideraria;

(d) torna-se provável que o devedor vá entrar em processo de falência ou outra reorganização financeira;

(e) desaparecimento de mercado ativo para esse ativo financeiro devido a dificuldades financeiras; ou

(f) dados observáveis indicando que existe decréscimo mensurável nos fluxos de caixa futuros estimados de grupo de ativos financeiros desde o reconhecimento inicial desses ativos, embora o decréscimo ainda não possa ser identificado com os ativos financeiros individuais do grupo, incluindo:

(i) alterações adversas no status do pagamento dos devedores do grupo (por exemplo, número crescente de pagamentos atrasado ou número crescente de devedores de cartão de crédito que atingiram o seu limite de crédito e estão apenas pagando a quantia mínima mensal); ou

(ii) as condições econômicas nacionais ou locais que se correlacionam com os descumprimentos relativos aos ativos do grupo (por exemplo, aumento na taxa de desemprego na área geográfica dos devedores, decréscimo nos preços das propriedades para hipotecas na área relevante, decréscimo nos preços do petróleo para ativos de empréstimo a produtores de petróleo, ou alterações adversas nas condições da indústria que afetem os devedores do grupo).

60. O desaparecimento de mercado ativo porque os instrumentos financeiros da entidade deixaram de ser negociados publicamente não é evidência de perda no valor recuperável. A baixa na avaliação de crédito da entidade não é, por si só, evidência de perda no valor recuperável, embora possa sê-lo quando considerada como outras informações disponíveis. O declínio no valor justo de ativo financeiro abaixo do seu custo ou custo amortizado não é necessariamente evidência de perda no valor recuperável (por exemplo, declínio no valor justo de investimento em instrumento de dívida que resulte de acréscimo da taxa de juros sem risco).

61. Além dos tipos de eventos no item 59, a evidência objetiva de perda no valor recuperável para investimento em instrumento patrimonial inclui informação a respeito de alterações significativas com efeito adverso que tenham ocorrido no ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal no qual o emissor opera, e indica que o custo do investimento no instrumento patrimonial pode não ser recuperado. O declínio significativo ou prolongado no valor justo de investimento em instrumento patrimonial abaixo do seu custo também constitui evidência objetiva de perda no valor recuperável.

62. Em alguns casos, os dados observáveis exigidos para estimar a quantia de perda no valor recuperável resultante de ativo financeiro podem estar limitados ou já não ser totalmente relevantes para as circunstâncias atuais. Por exemplo, esse pode ser o caso quando um devedor está em dificuldades financeiras e há poucos dados históricos disponíveis relativos a devedores semelhantes. Nesses casos, a entidade usa o seu juízo baseado na experiência para estimar a quantia de qualquer perda no valor recuperável. De modo similar, a entidade usa o seu juízo baseado na experiência para ajustar os dados observáveis para que um grupo de ativos financeiros reflita as circunstâncias atuais (ver item AG89). O uso de estimativas razoáveis é parte essencial da elaboração de demonstrações contábeis, não fazendo diminuir a sua confiabilidade.

Ativos financeiros contabilizados pelo custo amortizado

63. Se existir evidência objetiva de que se tenha incorrido em perda no valor recuperável em empréstimos e contas a receber ou investimentos mantidos até o vencimento contabilizado pelo custo amortizado, a quantia da perda é medida como a diferença entre a quantia contabilizada do ativo e o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados (excluindo as perdas de crédito futuras em que não se tenha incorrido), descontado pela taxa efetiva de juros original do ativo financeiro (i.e., a taxa efetiva de juros calculada no reconhecimento inicial). A quantia escriturada do ativo deve ser baixada diretamente ou por meio do uso de conta redutora. A quantia da perda deve ser reconhecida no resultado.

64. A entidade avalia primeiro se existe evidência objetiva de perda no valor recuperável individualmente para ativos financeiros que sejam individualmente significativos, e individual ou coletivamente para ativos financeiros que não sejam individualmente significativos (ver item 59). Se a entidade determinar que não existe evidência objetiva de perda no valor recuperável para um ativo financeiro individualmente avaliado, quer seja significativo, quer não, ela inclui o ativo em grupo de ativos financeiros com características semelhantes de risco de crédito e avalia-os coletivamente quanto à perda no valor recuperável. Os ativos que sejam individualmente avaliados quanto à perda no valor recuperável e para os quais a perda no valor recuperável é ou continua a ser reconhecida não são incluídos na avaliação coletiva da perda no valor recuperável.

65. Se, em período posterior, a quantia da perda no valor recuperável diminuir e a diminuição puder ser objetivamente relacionada com um acontecimento que ocorra após o reconhecimento da perda no valor recuperável (como uma melhora na avaliação de crédito do devedor), a perda por imparidade anteriormente reconhecida deve ser revertida, seja diretamente, seja ajustando por conta redutora. A reversão não deve resultar na quantia escriturada do ativo financeiro que exceda o que o custo amortizado teria sido, caso a perda no valor recuperável não tivesse sido reconhecida na data em que a perda no valor recuperável foi revertida. A quantia da reversão deve ser reconhecida no resultado.

Ativos financeiros contabilizados pelo custo

66. Se houver evidência objetiva de que uma perda da recuperabilidade tiver sido incorrida em ativo patrimonial sem cotação em mercado ativo que não é mensurado pelo valor justo porque seu valor justo não pode ser confiavelmente mensurado, ou um instrumento derivativo que está associado ou será liquidado pela entrega de instrumento sem cotação em mercado ativo, o montante da perda de irrecuperabilidade é mensurado como a diferença entre o montante do custo do ativo financeiro e o valor presente dos fluxos futuros de caixa estimados descontados à taxa atual de retorno do mercado para um instrumento similar (ver item 46(c) e Apêndice A, itens AG 80 e AG 81). Esse tipo de perda não pode ser revertida.

Ativos financeiros disponíveis para venda

67. Quando o declínio no valor justo de ativo financeiro disponível para venda foi reconhecido como outros resultados abrangentes e houver evidência objetiva de que o ativo tem perda no valor recuperável (ver item 59), a perda cumulativa que tinha sido reconhecida como outros resultados abrangentes deve ser tratada como ajuste por reclassificação e reconhecida no resultado mesmo que o ativo financeiro não tenha sido desreconhecido.

68. A quantia da perda cumulativa que for reclassificada e reconhecida no resultado segundo o item 67 deve ser a diferença entre o custo de aquisição (líquido de qualquer amortização de juros e pagamento do principal) e o valor justo atual, menos qualquer perda no valor recuperável resultante desse ativo financeiro anteriormente reconhecido no resultado.

69. As perdas no valor recuperável reconhecidas no resultado para investimento em instrumento patrimonial classificado como disponível para venda não devem ser revertidas por meio do resultado.

70. Se, em período posterior, o valor justo de instrumento de dívida classificado como disponível para venda aumentar e o aumento puder ser objetivamente relacionado a um evento que ocorra após o reconhecimento da perda no valor recuperável no resultado, a perda no valor recuperável deve ser revertida, sendo a quantia da reversão reconhecida no resultado.

Veja também

• RECONHECIMENTO E DESRECONHECIMENTO - item 14 - 42
• HEDGE - item 71 - 102