NBC-TA-230 - APLICAÇÃO E OUTROS MATERIAIS EXPLICATIVOS - PAPÉIS DE TRABALHO

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC-T - NORMAS TÉCNICAS

NBC-TA - NORMAS TÉCNICAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE

NBC-TA-230 - DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA - PAPÉIS DE TRABALHO

APLICAÇÃO E OUTROS MATERIAIS EXPLICATIVOS - item A1 - A24

Elaboração tempestiva da documentação de auditoria - item A1 (ver item 7)

A1. A elaboração tempestiva de documentação de auditoria suficiente e apropriada aprimora a qualidade da auditoria e facilita a revisão e a avaliação eficazes da evidência de auditoria e das conclusões obtidas antes da finalização do relatório do auditor.
A documentação elaborada após a execução do trabalho de auditoria tende a ser menos precisa do que aquela elaborada no momento em que o trabalho é executado.

Documentação dos procedimentos de auditoria executados e da evidência de auditoria obtida - item A2 - A20

• Forma, conteúdo e extensão da documentação de auditoria - item A2 - A11
• Identificação de itens ou assuntos específicos submetidos a teste do elaborador e revisor - item A12 - A17
• Desvio de exigência relevante - item A18 - A19
• Assuntos surgidos após a data do relatório do auditor - item A20

Forma, conteúdo e extensão da documentação de auditoria - item A2 - A11 (ver item 8)

• Documentação de conformidade com as normas de auditoria - item A6 - A7
• Documentação de assuntos e julgamentos profissionais significativos - item A8 - A11

A2. A forma, o conteúdo e a extensão da documentação de auditoria dependem de fatores como:

• (a) tamanho e complexidade da entidade;
• (b) natureza dos procedimentos de auditoria a serem executados;
• (c) riscos identificados de distorção relevante;
• (d) importância da evidência de auditoria obtida;
• (e) natureza e extensão das exceções identificadas;
• (f) necessidade de documentar a conclusão ou a base da conclusão não prontamente determinável a partir da documentação do trabalho executado ou da evidência de auditoria obtida;
• (g) metodologia e as ferramentas de auditoria usadas.

A3. A documentação de auditoria pode ser registrada em papel, em formatos eletrônicos ou outros. Exemplos de documentação de auditoria incluem:

• (a) programas de auditoria;
• (b) análises;
• (c) memorandos de assuntos do trabalho;
• (d) resumos de assuntos significativos;
• (e) cartas de confirmação e representação;
• (f) listas de verificação;
• (g) correspondências (inclusive correio eletrônico) referentes a assuntos significativos.

O auditor pode incluir resumos ou cópias de registros da entidade (por exemplo, contratos e acordos significativos e específicos) como parte da documentação de auditoria.
A documentação de auditoria, porém, não substitui os registros contábeis da entidade.

A4. O auditor não precisa incluir na documentação de auditoria versões superadas de papéis de trabalho e demonstrações contábeis, notas que reflitam entendimento incompleto ou preliminar, cópias anteriores de documentos corrigidos em decorrência de erros tipográficos ou de outro tipo de documentos em duplicata.

A5. Explicações verbais do auditor, por si só, não representam documentação adequada para o trabalho executado pelo auditor ou para as conclusões obtidas, mas podem ser usadas para explicar ou esclarecer informações contidas na documentação de auditoria.

Documentação de conformidade com as normas de auditoria (ver item 8(a))

A6. Em princípio, a conformidade com as exigências desta Norma tem como resultado documentação de auditoria suficiente e apropriada às circunstâncias.
Outras normas contêm requisitos específicos de documentação que se destinam a esclarecer a aplicação desta norma às circunstâncias específicas de outras normas. As exigências de documentação de outras normas não limitam a aplicação desta norma.
Além disso, a ausência de exigência de documentação em qualquer norma específica não se destina a sugerir que não há documentação a ser elaborada como resultado da conformidade com essa norma.

A7. A documentação de auditoria fornece evidências de que a auditoria está em conformidade com as normas de auditoria.
Contudo, não é necessário nem praticável para o auditor documentar todos os assuntos considerados ou todos os julgamentos profissionais exercidos na auditoria.
Além disso, é desnecessário o auditor documentar separadamente (como em lista de verificação, por exemplo) a conformidade em assuntos já demonstrada por documentos incluídos no arquivo de auditoria. Por exemplo: (Alterado pelo item 4 da Revisão NBC 03/2019)

1. a existência de plano de auditoria adequadamente documentado demonstra que o auditor planejou a auditoria;
2. a existência de carta de contratação assinada no arquivo de auditoria demonstra que o auditor e a administração concordaram com os termos do trabalho de auditoria, ou, quando apropriado, com os responsáveis pela governança;
3. o relatório do auditor que contém opinião com ressalva demonstra que o auditor cumpriu o requisito de expressar opinião com ressalva sob as circunstâncias especificadas nas normas;
4. em relação às exigências que se aplicam geralmente ao longo de toda a auditoria, pode haver várias maneiras pelas quais a conformidade a elas pode ser demonstrada no arquivo de auditoria:
   1. por exemplo, o ceticismo profissional do auditor pode não ser passível de documentação, todavia, a documentação de auditoria, não obstante, pode fornecer evidências do exercício do ceticismo profissional do auditor em conformidade com as normas de auditoria.
      Por exemplo, em relação às estimativas contábeis, quando a evidência de auditoria obtida inclui evidência que tanto corrobora como contradiz as afirmações da administração, a documentação do modo como o auditor avaliou essa evidência, incluindo os julgamentos profissionais exercidos na formação da conclusão quanto à suficiência e à adequação da evidência de auditoria obtida;
   2. de forma similar, o fato de que o sócio do trabalho assumiu a responsabilidade pela direção, supervisão e execução da auditoria em conformidade com as normas de auditoria pode ser evidenciado de várias maneiras na documentação de auditoria. Isso pode incluir a documentação do envolvimento tempestivo do sócio do trabalho em aspectos da auditoria, tais como a participação nas discussões da equipe exigida pela NBC-TA-315, item 10.

Documentação de assuntos e julgamentos profissionais significativos (ver item 8(c))

A8. Julgar a importância de assunto exige análise objetiva dos fatos e circunstâncias. Exemplos de assuntos significativos incluem:

1. assuntos que dão origem a riscos significativos (como definidos na NBC-TA-315, item 4(e));
2. resultados de procedimentos de auditoria que indiquem I - que as demonstrações contábeis podem conter distorção relevante, ou II - a necessidade de revisar a avaliação anterior dos riscos de distorção relevante feita pelo auditor e as respostas do auditor aos riscos avaliados;
3. circunstâncias que causam dificuldade significativa ao auditor para aplicar os procedimentos de auditoria necessários;
4. constatações que possam resultar em modificação do relatório de auditoria ou na inclusão de parágrafo de ênfase no relatório do auditor.

A9. Um fator importante na determinação da forma, conteúdo e extensão da documentação de auditoria sobre assuntos significativos é a extensão do julgamento profissional exercido na execução do trabalho e avaliação dos resultados.
A documentação das decisões profissionais tomadas, quando significativas, serve para explicar as conclusões do auditor e reforçar a qualidade da decisão.
Tais assuntos são de particular interesse para os responsáveis pela revisão da documentação de auditoria, inclusive os que conduzirem auditorias subseqüentes, quando forem rever assuntos de importância recorrente (por exemplo, na execução de revisão retrospectiva de estimativas contábeis).

A10. Alguns exemplos de circunstâncias em que, em conformidade com o item 8, é apropriado preparar documentação de auditoria relativa à aplicação do julgamento profissional incluem, quando assuntos e julgamentos forem significativos: (Alterado pelo item 4 da Revisão NBC 03/2019)

1. a justificativa para a conclusão do auditor quando uma exigência determina que o auditor “deve considerar” certas informações ou fatores, e que a consideração é significativa no contexto do trabalho específico;
2. a base para a conclusão do auditor quanto à razoabilidade das áreas de julgamento subjetivo exercido pela administração;
3. a base para a avaliação do auditor sobre se a estimativa contábil e as divulgações relacionadas são razoáveis no contexto da estrutura de relatório financeiro aplicável ou se apresentam distorção;
4. a base para as conclusões do auditor a respeito da autenticidade de documento quando investigações adicionais (tais como utilizar de forma apropriada um perito ou de procedimentos de confirmação) são conduzidas em resposta a condições identificadas durante a auditoria que levaram o auditor a acreditar que o documento pode não ser autêntico;
5. quando a NBC-TA-701 - Comunicação dos Principais Assuntos de Auditoria no Relatório do Auditor Independente se aplica, a determinação pelo auditor dos principais assuntos de auditoria ou de que não há nenhum principal assunto de auditoria a ser comunicado.

A11. O auditor pode considerar útil preparar e reter como parte da documentação de auditoria um resumo (conhecido também como memorando de conclusão) que descreva os assuntos significativos identificados durante a auditoria e como eles foram tratados, ou que inclua referências cruzadas a outros documentos comprobatórios relevantes que forneçam tal informação.
Tal resumo pode facilitar revisões e inspeções eficazes e eficientes da documentação de auditoria, particularmente em auditoria de grande porte e complexas. Além disso, a elaboração de tal resumo pode dar suporte ao auditor na consideração dos assuntos significativos.
Também pode ajudar o auditor a considerar se, à luz dos procedimentos de auditoria executados e das conclusões obtidas, há qualquer objetivo relevante das normas de auditoria que não possa ser atendido que impediriam o auditor de atingir o seu objetivo global.

Identificação de itens ou assuntos específicos submetidos a teste do elaborador e revisor - item A12 - A17 (ver item 9)

• Documentação das discussões de assuntos significativos com a administração, os responsáveis pela governança e outros - item A14
• Documentação de como as inconsistências foram tratadas - item A15
• Considerações específicas para a auditoria de entidades de pequeno porte - item A16 - A17

A12. Registrar as características que identificam os itens testados serve a vários propósitos. Por exemplo, permite que a equipe de trabalho seja responsabilizada por seu trabalho e facilita a investigação de exceções ou inconsistências. A identificação varia com a natureza do procedimento de auditoria e o item ou assunto testado. Por exemplo:

1. para um teste detalhado de pedidos de compra gerados pela entidade, o auditor pode identificar os documentos selecionados por meio das suas datas e números;
2. para um procedimento que exija seleção ou revisão de todos os itens acima de um valor específico em uma dada população, o auditor pode registrar o alcance do procedimento e identificar a população (por exemplo, todos os lançamentos em livro diário acima de um valor especificado);
3. para um procedimento que exija amostragem sistemática de uma população de documentos, o auditor pode identificar os documentos selecionados registrando sua fonte, o ponto de partida e o intervalo de amostragem (por exemplo, amostra sistemática de relatórios de expedição selecionados a partir dos controles de expedição para o período de 1° de abril a 30 de setembro, começando com o relatório 12345 e selecionando todo 125° relatório);
4. para um procedimento que exija indagações junto a funcionários específicos da entidade, o auditor pode registrar as datas das indagações e os nomes e as funções dos funcionários da entidade;
5. para um procedimento de observação, o auditor pode registrar o processo ou o assunto em observação, os indivíduos relacionados, suas respectivas responsabilidades e onde e quando a observação foi realizada.

A13. A NBC-TA-220, item 17, requer que o auditor revise o trabalho executado por meio da revisão da documentação de auditoria. O requisito de documentar quem revisou o trabalho de auditoria executado não implica na necessidade de que cada documento de trabalho inclua evidência de revisão.
O requisito, porém, significa documentar que o trabalho de auditoria foi revisado, quem revisou e quando foi feita a revisão.

Documentação das discussões de assuntos significativos com a administração, os responsáveis pela governança e outros - item A14 (ver item 10)

A14. A documentação não se limita aos registros elaborados pelo auditor, mas podem incluir outros registros apropriados, como minutas de reuniões elaboradas pelo pessoal da entidade e acordadas com o auditor.
O auditor pode discutir assuntos significativos com outros empregados da entidade e terceiros, como pessoas que prestam serviço de consultoria profissional à entidade.

Documentação de como as inconsistências foram tratadas - item A15 (ver item 11)

A15. A exigência de documentar como o auditor tratou inconsistência nas informações não implica que o auditor necessite reter documentação que esteja incorreta ou superada.

Considerações específicas para a auditoria de entidades de pequeno porte - item A16 - A17 (ver item 8)

A16. A documentação para a auditoria de entidade de pequeno porte geralmente é menos extensa do que a documentação de uma entidade de maior porte.
Além disso, no caso de auditoria em que o sócio do trabalho executa todo o trabalho de auditoria, a documentação não incluirá assuntos que possam ter de ser documentados apenas para informar ou instruir membros da equipe de trabalho ou para fornecer evidência de revisão por outros membros da equipe (por exemplo, não há assuntos a documentar relativamente a discussões ou supervisão da equipe).
Contudo, o sócio do trabalho cumpre a exigência predominante do item 8, de elaborar documentação de auditoria que possa ser entendida por auditor experiente, já que a documentação de auditoria pode estar sujeita a revisão de partes externas para fins regulamentares ou outros fins.

A17. Ao elaborar a documentação de auditoria, o auditor de entidade de pequeno porte também pode entender ser adequado e eficiente registrar em um único documento vários aspectos da auditoria, com referências cruzadas para dar suporte aos papéis de trabalho.
Exemplos de assuntos que podem ser documentados em conjunto na auditoria de entidade de pequeno porte incluem o entendimento da entidade e do seu controle interno, a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria, a materialidade determinada de acordo com a NBC-TA-320, riscos avaliados, assuntos significativos observados durante a auditoria e as conclusões obtidas. Alterado pela Revisão NBC 11/2021 - Vigora até 31/12/2021

A17. Ao elaborar a documentação de auditoria, o auditor de entidade de pequeno porte também pode entender ser adequado e eficiente registrar em um único documento vários aspectos da auditoria, com referências cruzadas para dar suporte aos papéis de trabalho.
Exemplos de assuntos que podem ser documentados em conjunto na auditoria de entidade de pequeno porte incluem o entendimento da entidade e do seu ambiente, da estrutura de relatório financeiro aplicável e do sistema de controles internos da entidade, da estratégia global de auditoria e do plano de auditoria, da materialidade determinada de acordo com a NBC-TA-320 - Materialidade no Planejamento e na Execução da Auditoria, dos riscos avaliados, dos assuntos significativos observados durante a auditoria e das conclusões obtidas. (Nova Redação dada pela Revisão NBC 11/2021 - Vigora a partir de 01/01/2022)

Desvio de exigência relevante (ver item 12)

A18. Os requisitos das normas de auditoria destinam-se a permitir ao auditor cumprir os objetivos especificados nas normas de auditoria e, portanto, dos objetivos globais do auditor.
Desta forma, a não ser em circunstâncias excepcionais, as normas pedem conformidade com cada requisito que seja relevante nas circunstâncias da auditoria.

A19. A exigência de documentação aplica-se apenas àquelas que sejam relevantes nas circunstâncias. Uma exigência não é relevante (NBC-TA-200, item 22) apenas nos casos em que:

• (a) a NBC-TA por inteiro não é relevante (por exemplo, se uma entidade carece de uma função de auditoria interna, nada na NBC-TA-610 é relevante); ou
• (b) a exigência é condicional e a condição não existe (por exemplo, o requisito de modificar a opinião do auditor quando há impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada suficiente e não existe tal impossibilidade).

Assuntos surgidos após a data do relatório do auditor (ver item 13)

A20. Exemplos de circunstâncias excepcionais incluem fatos que chegaram ao conhecimento do auditor após a data do seu relatório, mas que existiam naquela data e que, se conhecidos na data, poderiam ter causado correções nas demonstrações contábeis ou levado o auditor a modificar o seu relatório (NBC-TA-560, item 14).
As modificações resultantes na documentação de auditoria são revisadas de acordo com as responsabilidades de revisão expostas na NBC-TA-220, item 16, e a responsabilidade final pelas mudanças cabe ao sócio do trabalho.

Montagem do arquivo final de auditoria (ver itens 14 a 16)

A21. A NBC-PA-01, item 45, requer que as firmas de auditoria estabeleçam políticas e procedimentos para a conclusão tempestiva da montagem dos arquivos de auditoria.
Um limite de tempo apropriado para concluir a montagem do arquivo final de auditoria geralmente não ultrapassa 60 dias após a data do relatório do auditor (NBC-PA-01, item A54).

A22. A conclusão da montagem do arquivo final de auditoria após a data do relatório do auditor é um processo administrativo que não envolve a execução de novos procedimentos de auditoria nem novas conclusões.
Contudo, novas modificações podem ser feitas na documentação de auditoria durante o processo final de montagem se essas forem de natureza administrativa. Exemplos de tais modificações incluem:

1. (a) apagar ou descartar documentação superada;
2. (b) selecionar, conferir e acrescentar referências cruzadas aos documentos de trabalho;
3. (c) conferir itens das listas de verificação evidenciando ter cumprido os passos relativos ao processo de montagem do arquivo;
4. (d) documentar evidência de auditoria que o auditor obteve, discutiu e com a qual concordou junto aos membros relevantes da equipe de trabalho antes da data do relatório de auditoria.

A23. A NBC-PA-01, item 47, requer que as firmas estabeleçam políticas e procedimentos para a retenção da documentação de trabalhos.
O período de retenção para trabalhos de auditoria geralmente não é inferior a cinco anos a contar da data do relatório do auditor ou, se posterior, da data do relatório do auditor do grupo (NBC-PA-01, item A61).

A24. Um exemplo de circunstância em que o auditor pode julgar necessário modificar a documentação de auditoria existente ou acrescentar nova documentação de auditoria após ter sido completada a montagem do arquivo é a necessidade de esclarecimento da documentação de auditoria existente em resposta a comentários recebidos durante as inspeções de monitoramento executadas por partes internas ou externas.