início > textos Ano XX - 21 de julho de 2019



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NBC-TG-31 APÊNDICE C - GUIA DE IMPLEMENTAÇÃO

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS

NBC-TG-31 (R3) - ATIVO NÃO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAÇÃO DESCONTINUADA

APÊNDICE C - GUIA DE IMPLEMENTAÇÃO

Este guia acompanha, porém não é parte integrante da Norma.

OUTROS APÊNDICES DA NBC-TG-31

Disponibilidade para venda imediata (item 7)

Para se qualificar para classificação como mantido para venda, um ativo não circulante (ou grupo de ativos) deve estar disponível para venda imediata em sua condição atual, sujeito apenas aos termos que sejam usuais e habituais para a venda desses ativos (ou grupo de ativos) (item 7). Um ativo não circulante (ou grupo de ativos) está disponível para venda imediata se a entidade tiver, no momento, a intenção e a capacidade de transferir o ativo (ou grupo de ativos) a um comprador em sua condição presente. Os exemplos de 1 a 3 ilustram situações em que o critério do item 7 seria ou não cumprido.

Exemplo 1

A entidade está comprometida com o plano de venda do prédio de sua sede e iniciou ações para localizar um comprador.

(a) A entidade pretende transferir o prédio a um comprador após desocupá-lo. O tempo necessário para desocupar o prédio é usual e habitual para vendas desse tipo de ativo. O critério no item 7 seria cumprido na data de adesão ao plano.

(b) A entidade continua a usar o prédio até que a construção de novo prédio-sede seja concluída. A entidade não pretende transferir o prédio existente a um comprador até que a construção do novo prédio seja concluída (e ela desocupar o prédio existente). O atraso no momento da transferência do prédio existente imposto pela entidade (vendedor) demonstra que o prédio não está disponível para venda imediata. O critério no item 7 não seria cumprido até que a construção do novo prédio esteja concluída, mesmo se um compromisso firme de compra para a transferência futura do prédio existente for obtido antecipadamente.

Exemplo 2

A entidade está comprometida com o plano de venda de instalação de fabricação e iniciou ações para localizar um comprador. Na data de adesão ao plano, há uma encomenda de pedidos de cliente não concluídos.

(a) A entidade pretende vender a instalação de fabricação com suas operações. Quaisquer pedidos de cliente não concluídos na data de venda serão transferidos ao comprador. A transferência de pedidos de cliente não concluídos na data de venda não afetará o momento da transferência da instalação. O critério no item 7 seria cumprido na data de implementação do plano.

(b) A entidade pretende vender a instalação de fabricação, porém sem as suas operações. A entidade não pretende transferir a instalação a um comprador até que sejam encerradas todas as operações da instalação e sejam eliminadas as encomendas dos pedidos de cliente não concluídos. O atraso no momento da transferência da instalação imposta pela entidade (vendedor) demonstra que a instalação não está disponível para venda imediata. O critério no item 7 não seria cumprido até que as operações da instalação sejam encerradas, mesmo se um compromisso firme de compra para a transferência futura da instalação tiver sido obtido antecipadamente.

Exemplo 3

A entidade adquire, por meio de execução de hipoteca, um imóvel que inclui terreno e edificações que pretende vender.

(a) A entidade não pretende transferir o imóvel a um comprador, até que ele conclua as reformas para aumentar o valor de venda do imóvel. O atraso no momento da transferência do imóvel imposto pela entidade (vendedor) demonstra que o imóvel não está disponível para venda imediata. O critério no item 7 não seria cumprido até que as reformas sejam concluídas.

(b) Após as reformas serem concluídas e o imóvel ser classificado como mantido para venda, mas antes que um compromisso firme de compra seja obtido, a entidade fica ciente de danos ambientais que exigem reparação. A entidade ainda pretende vender o imóvel. Contudo, a entidade não tem capacidade de transferir o imóvel a um comprador até que o reparo seja concluído. O atraso no momento da transferência do imóvel, imposto por outros antes que um compromisso firme de compra seja obtido, demonstra que o imóvel não está disponível para venda imediata. O critério no item 7 continuaria a não ser cumprido. O imóvel seria reclassificado como mantido em uso, de acordo com o item 26.

Conclusão de venda esperada dentro de um ano (item 8)

Exemplo 4

Para se qualificar para classificação como mantido para venda, a venda de um ativo não circulante (ou grupo de ativos) deve ser altamente provável (item 7) e a transferência do ativo (ou grupo de ativos) deve ser esperada para se qualificar para reconhecimento como venda concluída dentro de um ano (item 8). Esse critério não seria cumprido se, por exemplo:

(a) a entidade, que é uma empresa financeira e de leasing comercial, estiver mantendo para venda ou arrendamento equipamentos que deixaram de ser recentemente arrendados e a última forma de transação futura (venda ou arrendamento) ainda não foi determinada;

(b) a entidade estiver comprometida com o plano de “vender” um imóvel que esteja em uso e a transferência do imóvel será contabilizada como venda e retroarrendamento (leaseback) financeiro.

Exceções ao critério no item 8

Uma exceção ao requisito de um ano do item 8 se aplica em situações limitadas em que o período exigido para concluir a venda de um ativo não circulante (ou grupo de ativos) será (ou foi) prorrogado por eventos ou circunstâncias além do controle da entidade e as condições específicas forem cumpridas (itens 9 e B1). Os exemplos 5 a 7 ilustram essas situações.

Exemplo 5

A entidade na indústria de geração de energia está comprometida com o plano de venda de grupo de ativos que representa parte significativa de suas operações regulamentadas. A venda exige aprovação regulamentar que pode prolongar o prazo necessário para concluir a venda além de um ano. As ações necessárias para obter essa aprovação não podem ser iniciadas até que um comprador seja conhecido e seja obtido um compromisso firme de compra. Entretanto, um compromisso firme de compra é altamente provável dentro de um ano. Nessa situação, as condições no item B1(a) para uma exceção ao requisito de um ano do item 8 seriam cumpridas.

Exemplo 6

A entidade está comprometida com o plano de venda de instalação de fabricação em sua condição atual e classifica a instalação como mantida para venda nessa data. Após ser obtido um compromisso firme de compra, a inspeção do imóvel pelo comprador identifica danos ambientais cuja existência não era conhecida anteriormente. A entidade é obrigada a reparar os danos, o que ampliará o período necessário para concluir a venda além de um ano. Contudo, a entidade iniciou ações para reparar os danos e a retificação satisfatória do dano é altamente provável. Nessa situação, as condições no item B1(b) para uma exceção ao requisito de um ano do item 8 seriam cumpridas.

Exemplo 7

A entidade está comprometida com o plano de venda de ativo não circulante e classifica o ativo como mantido para venda nessa data.

(a) Durante o período inicial de um ano, as condições de mercado que existiam na data em que o ativo foi classificado inicialmente como mantido para venda deterioraram-se e, como resultado, o ativo não é vendido até o fim desse período. Durante esse período, a entidade solicitou ativamente, mas não recebeu nenhuma oferta razoável para comprar o ativo e, em resposta, reduziu o preço. O ativo continua a ser ativamente negociado a um preço que é razoável, considerando as mudanças nas condições de mercado e os critérios nos itens 7 e 8 estão, portanto, cumpridos. Nessa situação, as condições no item B1(c) para uma exceção ao requisito de um ano do item 8 seriam cumpridas. No final do período inicial de um ano, o ativo continuaria a ser classificado como mantido para venda.

(b) Durante o período seguinte de um ano, as condições de mercado se deterioram ainda mais e o ativo não é vendido até o final desse período. A entidade acredita que as condições de mercado melhorarão e não mais reduziu o preço do ativo. O ativo continua a ser mantido para venda, porém a um preço acima de seu valor justo atual. Nessa situação, a ausência de uma redução de preço demonstra que o ativo não está disponível para venda imediata, conforme exigido pelo item 7. Além disso, o item 8 também exige que um ativo seja negociado a um preço que seja razoável em relação ao seu valor justo atual. Portanto, as condições no item B1(c), para uma exceção ao requisito de um ano do item 8, não seriam cumpridas. O ativo seria reclassificado como mantido em uso de acordo com o item 26.

Determinando se um ativo foi abandonado

Os itens 13 e 14 da Norma especificam os requisitos para quando os ativos devem ser tratados como abandonados. O exemplo 8 ilustra quando um ativo não foi considerado abandonado.

Exemplo 8

A entidade deixa de usar uma unidade de fabricação, pois a demanda de seu produto foi reduzida. Contudo, a fábrica é mantida em condições operacionais e espera-se que ela voltará a ser usada se a demanda aumentar. A fábrica não é considerada como abandonada.

Apresentação de operação descontinuada que foi abandonada

O item 13 da Norma proíbe os ativos que serão abandonados de serem classificados como mantidos para venda. Contudo, se os ativos a serem abandonados constituírem uma linha importante de negócios ou área geográfica de operações, eles serão reportados em operações descontinuadas, na data em que forem abandonados. O exemplo 9 ilustra este caso.

Exemplo 9

Em outubro de 20x5, uma entidade decide abandonar todas as suas fábricas de fiação de algodão, que constituem uma importante linha de negócios. Todos os trabalhos são paralisados nas fábricas de fiação de algodão durante o ano encerrado em 31 de dezembro de 20x6. Nas demonstrações contábeis do exercício encerrado em 31 de dezembro de 20x5, os resultados e os fluxos de caixa das fábricas de fiação de algodão são tratados como operações em continuidade. Nas demonstrações contábeis do exercício encerrado em 31 de dezembro de 20x6, os resultados e os fluxos de caixa das fábricas de fiação de algodão são tratados como operações descontinuadas e a entidade faz as divulgações exigidas pelos itens 33 e 34 da Norma.

Alocação de perda por redução ao valor recuperável de grupo de ativos

O item 23 da Norma exige que uma perda por redução ao valor recuperável de ativos (ou qualquer ganho subsequente), reconhecida para um grupo de ativos, reduza (ou aumente) o valor contábil dos ativos não circulantes no grupo que esteja dentro do alcance dos requisitos de mensuração da Norma, na ordem de alocação definida pelos itens 104 e 122. O exemplo 10 ilustra a alocação de perda por redução ao valor recuperável de ativos em um grupo de ativos.

Exemplo 10

A entidade planeja alienar um grupo de seus ativos (como uma venda de ativo). Os ativos formam um grupo de ativos, e são mensurados conforme a seguir:

  Valor contábil no final do período, antes da classificação como mantido para venda Valor contábil conforme remensurado imediatamente antes da classificação como mantido para venda
  $ $
Ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) 1.500 1.500
Imobilizado (escriturado por valores reavaliados) 4.600 4.000
Imobilizado (escriturado pelo custo) 5.700 5.700
Estoque 2.400 2.200
Ativos financeiros 1.800 1.500
Total 16.000 14.900

A entidade reconhece o prejuízo de $ 1.100 ($ 16.000 - $ 14.900) imediatamente antes de classificar o grupo de ativos como mantido para venda.

A entidade estima que o valor justo menos despesas de venda do grupo de ativos totaliza $ 13.000. Visto que a entidade mensura o grupo de ativos classificado como mantido para venda pelo menor dentre o seu valor contábil e o valor justo menos despesas de venda, a entidade reconhece a perda por redução ao valor recuperável de ativos de $ 1.900 ($ 14.900 - $ 13.000) quando o grupo é inicialmente classificado como mantido para venda.

A perda por redução ao valor recuperável de ativos é alocada a ativos não circulantes aos quais são aplicáveis os requisitos de mensuração da Norma. Portanto, nenhuma perda por redução ao valor recuperável de ativos é alocada para estoque e ativos financeiros. A perda é alocada a outros ativos, na ordem de alocação definida pelos itens 104 e 122 da Norma.

A alocação pode ser ilustrada conforme a seguir:

  Valor contábil conforme remensurado imediatamente antes da classificação como mantido para venda Perda por redução ao valor recuperável de ativos alocada Valor contábil após a alocação de perda por redução no valor recuperável de ativos
  $ $ $
Ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) 1.500 (1.500) 0
Imobilizado (escriturado por valores reavaliados) 4.000 (165) 3.835
Imobilizado (escriturado pelo custo) 5.700 (235) 5.465
Estoque 2.200 - 2.200
Ativos financeiros 1.500 - 1.500

Total

14.900 (1.900) 13.000

 

Em primeiro lugar, a perda por redução ao valor recuperável de ativos reduz qualquer valor de ágio (goodwill). A seguir, a perda residual é alocada a outros ativos proporcionalmente com base nos valores contábeis desses ativos.

Apresentação de operações descontinuadas na demonstração do resultado

O item 33 da Norma exige que a entidade divulgue um valor único na demonstração do resultado para operações descontinuadas com uma análise nas notas explicativas ou em uma seção da demonstração do resultado das operações em continuidade. O exemplo 11 ilustra como esses requisitos podem ser cumpridos.

Exemplo 11

GRUPO XYZ - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 20X2
(ilustrando a classificação de despesas por função)
(em milhares de $) 20X2 20X1
Operações em continuidade    
Receita X X
Custo dos produtos vendidos (x) (x)
Lucro bruto X X
Outras receitas X X
Despesas de distribuição (x) (x)
Despesas administrativas (x) (x)
Outras despesas (x) (x)
Participação no lucro de coligadas X X
Lucro antes das despesas financeiras X X
Despesas financeiras (x) (x)
Lucro antes dos tributos X X
Despesa de imposto de renda e contribuição social (x) (x)
Lucro do período proveniente de operações em continuidade X X
Operações descontinuadas    
Lucro do período proveniente de operações descontinuadas (a) X X
Lucro líquido do período X X
Atribuível a:    
--Proprietários da controladora    
----Lucro do período proveniente de operações em continuidade X X
----Lucro do período proveniente de operações descontinuadas X X
----Lucro do período atribuível a proprietários da controladora X X
--Participações de não controladores    
----Lucro do período proveniente de operações em continuidade X X
----Lucro do período proveniente de operações descontinuadas X X
----Lucro do período atribuível a participações não controladores X X
  X X

(a) A análise necessária seria dada nas notas explicativas.

Apresentação de ativos não circulantes ou grupos de ativos classificados como mantidos para venda

O item 38 da Norma exige que a entidade apresente um ativo não circulante classificado como mantido para venda e os ativos de grupo de ativos classificados como mantidos para venda separadamente de outros ativos, no balanço patrimonial. Os passivos de grupo de ativos classificados como mantidos para venda também são apresentados separadamente de outros passivos no balanço. Esses ativos e passivos não são compensados e apresentados como um único valor. O exemplo 12 ilustra esses requisitos.

Exemplo 12

No final de 20X5, a entidade decide alienar parte de seus ativos (e diretamente passivos associados). A alienação, que atende aos critérios dos itens 7 e 8 para ser classificada como mantida para venda, assume a forma de dois grupos de alienação, conforme abaixo:

  Valor contábil após a classificação como
Grupo de ativos I:
$
Grupo de ativos II:
$
Imobilizado 4.900 1.700
Ativo financeiro 1.400(a) -
Passivos (2.400) (900)
Valor contábil líquido do grupo de ativos 3.900 800
(a) o valor de $ 400 relativo a esses ativos foi reconhecido em outros resultados abrangentes e acumulado no patrimônio líquido.

A apresentação no balanço da entidade dos grupos de ativos classificados como mantidos para venda pode ser mostrada conforme a seguir:

  20X5 20X4
ATIVOS    
Ativos circulantes    
DDD X X
EEE X X
  X X
Ativos não circulantes classificados como mantidos para venda 8.000 -
  X X
Ativos não circulantes    
AAA X X
BBB X X
CCC X X
  X X
     
Total do ativo X X
     
PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO    
Passivos circulantes    
KKK X X
LLL X X
MMM X X
Passivos diretamente associados a ativos não circulantes classificados como mantidos para venda 3.300 -
  X X
Passivos não circulantes    
HHH X X
III X X
JJJ

X

X
 

X

X
Total dos passivos

X

X
Patrimônio líquido    
Valores atribuíveis a proprietários da controladora    
FFF X X
GGG X X
Valores reconhecidos em outros resultados abrangentes e acumulados no patrimônio líquido relacionados a ativos não circulantes mantidos para venda 400 -
  X X
Participações de não controladores X X
Total do patrimônio líquido X X
Total do Passivo e Patrimônio Líquido X X

Os requisitos de apresentação para ativos (ou grupos de alienação) classificados como mantidos para venda no final do período não se aplicam retrospectivamente. Os balanços comparativos de quaisquer períodos anteriores, portanto, não são reapresentados.

Mensuração e apresentação de controladas adquiridas com vistas à revenda e classificadas como mantidas para venda

Uma controlada adquirida com vistas à revenda não está isenta da consolidação, de acordo com a NBC-TG-36 – Demonstrações Consolidadas, a menos que a adquirente seja entidade de investimento, conforme definido na NBC-TG-36, e seja obrigada a mensurar o investimento nessa controlada ao valor justo por meio do resultado. Contudo, se ela atender aos critérios estabelecidos no item 11, é apresentada como um grupo de ativos classificado como mantido para venda. O exemplo 13 ilustra esses requisitos. (Nova Redação dada pela NBC-TG-31(R2))

Exemplo 13

A entidade A adquire a entidade H, que é uma controladora com duas subsidiárias, S1 e S2. A S2 é adquirida exclusivamente com vistas à venda e atende aos critérios para ser classificada como mantida para venda. De acordo com o item 32(c), a S2 também é uma operação descontinuada.

O valor justo estimado menos despesas de venda da S2 é $ 135. A entidade A contabiliza S2 da seguinte forma:

  • inicialmente, mensura os passivos identificáveis de S2 pelo valor justo, ou seja, a $ 40.
  • inicialmente, mensura os ativos adquiridos como o valor justo menos despesas de venda de S2 ($ 135) mais o valor justo dos passivos identificáveis ($ 40), ou seja, a $ 175.
  • no final do período, remensura o grupo de ativos pelo menor entre o seu custo e valor justo menos despesas para vender, ou seja, a $ 130. Os passivos são remensurados de acordo com as normas aplicáveis, ou seja, a $ 35. O total de ativos é mensurado a $ 130 + $ 35, ou seja, a $ 165.
  • no final do período, apresenta os ativos e passivos separadamente de outros ativos e passivos em suas demonstrações contábeis consolidadas, conforme ilustrado no exemplo 12 - Apresentação de ativos não circulantes ou grupos de ativos classificados como mantidos para venda.
  • na demonstração do resultado, apresenta o total de lucro ou prejuízo depois de impostos de S2 e o ganho ou perda pós-impostos reconhecidos na remensuração subsequente de S2, que equivale à remensuração do grupo de ativos de $ 135 para $ 130.

Não é necessária análise adicional dos ativos e passivos ou da mudança no valor do grupo de ativos.


(...)

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