NBC-TG-38 - APÊNDICE A - GUIA DE APLICAÇÃO - MENSURAÇÃO

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS

NBC-TG-38 (R3) - INSTRUMENTOS FINANCEIROS: RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO

APÊNDICE A - GUIA DE APLICAÇÃO

Este apêndice é parte integrante da NBC-TG-38.

MENSURAÇÃO - item AG64 - AG93 (itens 43 a 70 da NBC-TG-38)

Mensuração inicial de ativos e de passivos financeiros (item 43)

AG64. O valor justo de instrumento financeiro no reconhecimento inicial é normalmente o preço da transação (i.e., o valor justo da contraprestação dada ou recebida; ver também a NBC-TG-46 e o item AG76). Contudo, se parte da retribuição dada ou recebida corresponder a algo diferente do instrumento financeiro, a entidade deve mensurar o valor justo do instrumento financeiro. Por exemplo, o valor justo de empréstimo ou conta a receber a longo prazo que não inclua juros pode ser mensurado como o valor presente de todos os futuros recebimentos de dinheiro descontados, usando a taxa de juros corrente do mercado para um instrumento semelhante (similar à moeda, ao prazo, ao tipo de taxa de juros e a outros fatores) com uma avaliação de crédito semelhante. Qualquer quantia adicional emprestada é um gasto ou uma redução do rendimento a não ser que se qualifique para reconhecimento como qualquer outro tipo de ativo. [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG65. Se a entidade originar um empréstimo com taxa de juros diferente do mercado (por exemplo, 5% quando a taxa de mercado para empréstimos semelhantes é de 8%), e receber uma taxa de entrada como retribuição, a entidade reconhece o empréstimo pelo seu valor justo, i.e., líquido da comissão que recebe. A entidade acrescenta o desconto aos resultados usando o método de taxa efetiva de juros.

Mensuração posterior de ativos financeiros (itens 45 e 46)

AG66. Se o instrumento financeiro que foi previamente reconhecido como ativo financeiro for mensurado pelo valor justo e o seu valor justo cair abaixo de zero, é um passivo financeiro de acordo com o item 47.

AG67. O seguinte exemplo ilustra a contabilização de custos de transação na mensuração inicial e posterior de ativo financeiro disponível para venda. Um ativo é adquirido por $ 100 mais uma comissão de compra de $ 2. Inicialmente, o ativo é reconhecido por $ 102. A data de relato financeiro seguinte ocorre um dia depois, quando o preço de mercado cotado do ativo é $ 100. Se o ativo fosse vendido, seria paga uma comissão de $ 3. Nessa data, o ativo é medido a $ 100 (sem considerar a possível comissão de venda) e a perda de $ 2 é reconhecida em outros resultados abrangentes. Se o ativo financeiro disponível para venda tiver pagamentos fixos ou determináveis, os custos de transação são amortizados nos resultados usando o método dos juros efetivo. Se o ativo financeiro disponível para venda não tiver pagamentos fixos ou determináveis, os custos de transação serão reconhecidos nos resultado quando o ativo for desreconhecido ou ficar com perda no valor recuperável.

AG68. Os instrumentos que sejam classificados como empréstimos e contas a receber são medidos pelo custo amortizado sem considerar a intenção da entidade de mantê-los até o vencimento.

Considerações sobre a mensuração pelo valor justo - item AG69 - AG82

• Mercado ativo: preço cotado - item AG71 - AG73 [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]
• Sem mercado ativo: técnica de avaliação - item AG74 - AG79
• Sem mercado ativo: instrumento patrimonial - item AG80 - AG81
• Inputs para técnicas de avaliação - item AG82 [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG69. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG70. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG71. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG72. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG73. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

Sem mercado ativo: técnica de avaliação

AG74. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG75. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG76. A melhor evidência do valor justo de instrumento financeiro no reconhecimento inicial é normalmente o preço de transação (i.e., o valor justo da contraprestação dada ou recebida, ver também a NBC-TG-46). Se a entidade determinar que o valor justo no reconhecimento inicial difere do preço da transação, como mencionado no item 43A, a entidade deve contabilizar o instrumento nessa data como segue: [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

(a) para a mensuração exigida pelo item 43, se o valor justo for evidenciado por preço cotado em mercado ativo para ativo ou passivo idênticos (ou seja, informações de Nível 1) ou com base em técnica de avaliação que usa apenas dados de mercados observáveis. A entidade deve reconhecer a diferença entre o valor justo no reconhecimento inicial e o preço da transação no resultado do período; [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

(b) em todos os outros casos, para a mensuração exigida pelo item 43, ajustado para adiar a diferença entre o valor justo no reconhecimento inicial e o preço da transação. Após o reconhecimento inicial, a entidade deve reconhecer que a diferença diferida como resultado somente na extensão em que ela surge a partir da mudança de fator (incluindo o tempo) que os participantes do mercado devem levar em conta ao precificar o preço do ativo ou passivo. [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG76A. A mensuração posterior do ativo financeiro ou do passivo financeiro e o reconhecimento posterior dos ganhos e perdas devem ser consistentes com os requisitos desta Norma. [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG77. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG78. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG79. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

Sem mercado ativo: instrumento patrimonial

AG80. O valor justo de investimentos em instrumentos patrimoniais próprios que não tenham preço cotado nem mercado ativo para instrumento idêntico (ou seja, informações de Nível 1) e em derivativos que estejam ligados ao instrumento patrimonial próprio e devam ser liquidados pela entrega dele (ver itens 46(c) e 47) é confiavelmente mensurado se (a) a variabilidade no intervalo de mensurações razoáveis do valor justo não for significativa para esse instrumento ou (b) as probabilidades das várias estimativas dentro desse intervalo puderem ser razoavelmente avaliadas e usadas para mensurar o valor justo. [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG81. Há muitas situações em que a variabilidade no intervalo de mensurações razoáveis do valor justo de investimentos em instrumentos patrimoniais próprios que não tenham preço cotado em mercado ativo para instrumento idêntico (ou seja, informações de Nível 1) e em derivativos que estejam ligados a instrumento patrimonial e devam ser liquidados pela entrega dele (ver itens 46(a) e 47) é provavelmente insignificante. É normalmente possível mensurar o valor justo de ativo financeiro que a entidade tenha adquirido de parte externa. Contudo, se o intervalo de mensurações razoáveis do valor justo for significativo e as probabilidades das várias estimativas não puderem ser razoavelmente avaliadas, a entidade é impedida de mensurar o instrumento pelo valor justo. [Alterado pela NBC-TG-38 (R1)]

AG82. [Eliminado pela NBC-TG-38 (R1)]

Ganhos e perdas (itens 55 a 57)

AG83. A entidade aplica a NBC-TG-02 a ativos financeiros e passivos financeiros que sejam itens monetários de acordo com a NBC-TG-02 e estejam denominados em moeda estrangeira. De acordo com a NBC-TG-02, qualquer ganho e perda em moeda estrangeira relativo a ativos monetários e passivos monetários é reconhecido no resultado. Uma exceção é um item monetário que é designado como instrumento de cobertura ou na cobertura de fluxo de caixa (ver itens 95 a 101) ou na cobertura de investimento líquido (ver item 102). Para a finalidade de reconhecer ganhos e perdas em moeda estrangeira de acordo com a NBC-TG-02, um ativo financeiro monetário disponível para venda é tratado como se fosse escriturado pelo custo amortizado na moeda estrangeira. Em harmonia com isso, para esse tipo de ativo financeiro, as diferenças de câmbio resultantes de alterações no custo amortizado são reconhecidas no resultado e outras alterações na quantia escriturada são reconhecidas de acordo com o item 55(b). No caso dos ativos financeiros disponíveis para venda que não sejam itens monetários de acordo com a NBC-TG-02 (por exemplo, instrumentos patrimoniais), o ganho ou a perda que é reconhecido diretamente como outros resultados abrangentes de acordo com o item 55(b) inclui qualquer componente em moeda estrangeira relacionado. Se houver relação de hedge entre um ativo monetário não derivativo e um passivo monetário não derivativo, as alterações no componente em moeda estrangeira desses instrumentos financeiros são reconhecidas no resultado.

Perda por redução ao valor recuperável de ativos e perda por não recebimento de ativo financeiro (itens 58 a 70)

• Ativos financeiros contabilizados pelo custo amortizado - item AG84 - AG92
• Rendimento de juros após reconhecimento de perda por redução ao valor recuperável de ativos - item AG93

Ativos financeiros escriturados pelo custo amortizado (itens 63 a 65)

AG84. A perda por redução ao valor recuperável de ativos de ativo financeiro escriturados pelo custo amortizado é medido usando a taxa efetiva de juros original do instrumento financeiro porque descontar à taxa de juros do mercado corrente iria, com efeito, impor a mensuração do valor justo sobre ativos financeiros que são de outro modo medidos pelo custo amortizado.

Se os termos de empréstimo, de conta a receber ou de investimento mantido até o vencimento forem renegociados ou de outra forma modificados devido a dificuldades financeiras do mutuário ou do emitente, a perda por redução ao valor recuperável de ativos é medido usando a taxa efetiva de juros original antes da modificação dos termos. Os fluxos de caixa relacionados com contas a receber a curto prazo não são descontados se o efeito do desconto for imaterial.

Se um empréstimo, uma conta a receber ou um investimento mantido até o vencimento tiver taxa de juros variáveis, a taxa de desconto para medir qualquer perda por redução ao valor recuperável de ativos segundo o item 63 é a taxa efetiva de juros corrente determinada de acordo com o contrato.

Um método prático é o credor medir a perda por redução ao valor recuperável de ativos de ativo financeiro escriturado pelo custo amortizado na base do valor justo de instrumento, usando o preço de mercado observável.

O cálculo do valor presente de fluxos de caixa futuros estimados de ativo financeiro garantido reflete os fluxos de caixa que podem resultar da execução menos os custos da obtenção e da venda da garantia, quer a execução menos os custos da obtenção e da venda da garantia, quer a execução seja provável, quer não.

AG85. O processo de estimar a perda por redução ao valor recuperável de ativos considera todas as exposições ao crédito e não apenas aquelas de baixa qualidade de crédito. Por exemplo, se a entidade usar um sistema interno de classificação de crédito, ela considera todas as classificações de crédito e não apenas aquelas que refletem uma grave deterioração de crédito.

AG86. O processo de estimar a quantia de perda por redução ao valor recuperável de ativos pode resultar tanto numa única quantia como num intervalo de possíveis quantias. Neste último caso, a entidade reconhece a perda por redução ao valor recuperável de ativos igual à melhor estimativa dentro do intervalo (*) levando em conta todas as informações relevantes disponíveis antes das demonstrações contábeis serem emitidas quanto às condições existentes na data do balanço geral.

AG87. Com o objetivo de avaliação coletiva da perda por redução ao valor recuperável de ativos, os ativos financeiros são agrupados de acordo com características de risco de crédito semelhantes que são indicativas da capacidade do devedor de pagar todas as quantias devidas de acordo com os termos contratuais (por exemplo, na base de avaliação de risco de crédito ou de processo de classificação que considere o tipo de ativo, o setor, a localização geográfica, o tipo de garantia, o atraso no pagamento e outros fatores relevantes).

As características escolhidas são relevantes para a estimativa dos fluxos de caixa futuros para grupos de tais ativos por serem indicativas da capacidade do devedor de pagar todas as quantias devidas de acordo com os termos contratuais dos ativos a serem avaliados.

Contudo, as probabilidades de perda e outras estatísticas de perda diferem ao nível de grupo entre (a) ativos que tenham sido individualmente avaliados quanto à perda por redução ao valor recuperável de ativos, concluindo-se que não estão com perda por redução ao valor recuperável de ativos, e (b) ativos que não tenham sido individualmente avaliados quanto à perda por redução ao valor recuperável de ativos, com o resultado de que uma quantia diferente de perda por redução ao valor recuperável de ativos pode ser exigida.

Se a entidade não tiver um grupo de ativos com características de risco semelhantes, não realiza a avaliação adicional.

AG88. As perdas por redução ao valor recuperável de ativos reconhecidas em base de grupo representam um passo intermediário dependente da identificação de perdas por redução ao valor recuperável de ativos em ativos individuais do grupo de ativos financeiros que são coletivamente avaliados quanto à perda por redução ao valor recuperável de ativos. Assim que houver informação que identifique especificamente perdas em ativos de grupo que estejam individualmente com perda por redução ao valor recuperável de ativos, esses ativos são removidos do grupo.

AG89. Os fluxos de caixa futuros em grupo de ativos financeiros que sejam coletivamente avaliados quanto à perda por redução ao valor recuperável de ativos são estimados com base na experiência de perdas históricas para ativos com características de risco de crédito semelhantes às do grupo.

As entidades que não tenham experiência de perdas específicas da entidade ou suficiente experiência usam a experiência de grupos pares para grupos comparáveis de ativos financeiros.

A experiência de perdas históricas é ajustada com base nos dados observáveis correntes para refletir os efeitos de condições correntes que não afetaram o período no qual se baseia a experiência de perdas históricas e para remover os efeitos de condições no período histórico que não existem correntemente.

As estimativas de alterações nos fluxos de caixa futuros refletem e são direcionalmente consistentes com as alterações nos dados observáveis relacionados de período a período (como alterações nas taxas de desemprego, nos preços de imóveis, nos preços de mercadorias, no estado dos pagamentos ou em outros fatores que sejam indicativos de perdas incorridas no grupo e da sua magnitude).

A metodologia e as suposições usadas para estimar fluxos de caixa futuros são revistas regularmente para reduzir qualquer diferença entre as estimativas de perda e a experiência efetiva de perda.

AG90. Como exemplo da aplicação do item AG89, a entidade pode determinar, com base na experiência histórica, que uma das causas principais do não pagamento de empréstimo por cartão de credito é a morte do mutuário. A entidade pode observar que a taxa de mortes se manteve inalterada de um ano para o seguinte.

Porém, alguns dos mutuários do grupo de empréstimos por cartão de crédito da entidade podem ter falecido nesse ano, indicando que a perda por redução ao valor recuperável de ativos ocorreu em relação a esses empréstimos, mesmo que, no final do ano, a entidade ainda não tenha conhecimento da morte desses mutuários. Seria apropriado que a perda por redução ao valor recuperável de ativos fosse reconhecida com relação a essas perdas “incorridas, mas não relatadas”.

Contudo, não seria apropriado reconhecer a perda por redução ao valor recuperável de ativos para mortes que se espera que ocorram em período futuro, porque o acontecimento de perda necessário (a morte do mutuário) ainda não ocorreu.

AG91. Ao usar taxas de perdas históricas na estimativa de fluxos de caixa futuros, é importante que a informação a respeito das taxas de perdas históricas seja aplicada a grupos que sejam definidos de forma consistente com os grupos relativamente aos quais as taxas de perdas históricas foram observadas.

Assim, o método usado deve permitir que cada grupo seja associado à informação a respeito da experiência de perdas passadas em grupos de ativos com características de risco de crédito semelhantes e dados observáveis relevantes que reflitam as condições correntes.

AG92. Abordagens baseadas em fórmulas ou métodos estatísticos podem ser usadas para determinar as perdas por redução ao valor recuperável de ativos em grupo de ativos financeiros (por exemplo, para empréstimos de menor saldo) desde que sejam consistentes com os requisitos dos itens 63 a 65 e AG87 a AG91.

Qualquer modelo usado deve incorporar o efeito do valor temporal do dinheiro, considerar os fluxos de caixa de toda a vida restante de ativo (e não apenas do ano seguinte), considerar a idade dos empréstimos no alcance da carteira e não originar uma perda por redução ao valor recuperável de ativos no reconhecimento inicial de ativo financeiro.

Rendimento de juros após reconhecimento de perda por redução ao valor recuperável de ativos

AG93. Uma vez que um ativo financeiro ou um grupo de ativos financeiros semelhantes tenha sido reduzido como resultado de perda por redução ao valor recuperável de ativos, o rendimento de juros é daí em diante reconhecido usando a taxa de juros usada para descontar os fluxos de caixa futuros para a finalidade de medir a perda por redução ao valor recuperável de ativos.

Veja também:

• RECONHECIMENTO E DESRECONHECIMENTO - item AG34 - AG63
• HEDGE - item AG94 - AG132