DESCRIÇÃO DOS CASOS ESTUDADOS - Empresa G

AUDITORIA ANALÍTICA EM FACE DA AUDITORIA INDEPENDENTE

TÉCNICAS DE AUDITORIA ANALÍTICA UTILIZADAS NO BRASIL - UM ESTUDO DE CASOS

CAPÍTULO 4 - DESCRIÇÃO DOS CASOS ESTUDADOS

4.2 - Casos - Empresa G

1. Características gerais da empresa
2. Técnicas de auditoria analítica
   1. Considerações gerais
   2. Elaboração e análise de fluxogramas de sistemas
   3. Uso das técnicas de auditoria analítica para avaliar a precisão e efetividade do sistema contábil e respectivos controles internos
   4. Procedimentos de auditoria analítica
   5. Considerações finais

1. Características gerais da empresa

Empresa de origem estrangeira, com aproximadamente 30 anos de atuação no Brasil, que tem como principais áreas de atuação:

• auditoria contábil;
• auditoria operacional;
• consultoria fiscal;
• revisão limitada e consultoria de sistemas.

A participação de cada uma dessas áreas no faturamento da empresa é de 50%, 5%, 35% e 10%, respectivamente, obedecida a ordem acima indicada.

O número de empregados está numa proporção de 16 para cada sócio ou diretor

A empresa afirma que inclui em seu programa de trabalho de auditoria procedimentos específicos ligados à elaboração e análise de fluxogramas de sistemas.

Ressalta que a sua metodologia preconiza que a documentação do sistema seja feita em forma de fluxogramas, formulários de avaliação de controles de computador, memorandos, narrativas ou descrição do sistema, manuais de procedimentos ou descrições de rotinas. Entretanto, entende que o uso de fluxogramas deve ser incentivado.

Os auditores das áreas de auditoria contábil e consultoria fiscal são contadores ou estudantes de ciências contábeis, profissionais que atuam na elaboração e análise de fluxogramas de sistemas.

Esta firma inclui, em seu programa de treinamento de auditores, instruções referentes às técnicas de auditoria analítica, cujo conteúdo programático concentra seu enfoque nos fluxogramas de sistemas assim distribuídos:

• introdução ao enfoque de fluxogramas;
• símbolos e linhas de fluxo;
• preparação de fluxogramas;
• estudo de casos; e
• principais elementos que precisam ser organizados no layout de um fluxograma

Essas instruções provêm de manuais elaborados pela matriz da empresa no exterior e são traduzidos para os escritórios sediados no Brasil

O treinamento do pessoal de auditoria, especialmente o daqueles que atuam na fase de auditoria analítica, é feito mediante a leitura dos manuais elaborados pela matriz desta empresa

Ela afirma que possui serviço de computação eletrônica para executar as atividades pertinentes às técnicas de auditoria analítica, cujo programa, desenvolvido pela matriz, denomina-se casy-flow.

2. Técnicas de auditoria analítica

1. Considerações gerais
2. Elaboração e análise de fluxogramas de sistemas
3. Uso das técnicas de auditoria analítica para avaliar a precisão e efetividade do sistema contábil e respectivos controles internos
4. Procedimentos de auditoria analítica
5. Considerações finais

2.1. Considerações gerais

Esta empresa afirma que adota como procedimento inicial um plano ou programa de auditoria para avaliar os riscos de controle numa auditoria contábil. Todavia, neste tipo de auditoria ela não utiliza as técnicas de auditoria analítica em toda a sua extensão, porém ressalta que as utiliza somente para documentar o sistema.

A empresa determina o "nível de risco de controle" em forma qualitativa, isto é, atribui dois níveis (alto e baixo), os quais são operacionalizados no plano de trabalho denominado análise de ris~o específico (ARE). Este procedimento inclui:

• identificação de atributos-chave;
• teste dos atributos-chave; e
• teste direto de saldos (nos casos em que sejam considerados mais eficientes do que os testes sobre os atributos-chave)

A determinação do grau de eficiência e eficácia da estrutura de controle interno, no que concerne à prevenção e detecção de erros e irregularidades que podem ocorrer no processo contábil e, consequentemente, provocar reflexos materiais nas demonstrações contábeis, é feita por esta empresa através da:

"( ... ) análise de riscos específicos, que deverá fornecer a razão para a execução de cada procedimento. Como resultado, o. programa de auditoria deverá incluir todos os procedimentos necessários, mas não os insignificantes. ( ... ), a fim de escolher a combinação mais eficaz de procedimentos que corresponde à probabilidade de erros materiais e à análise de riscos específicos fundamentais, são examinadas evidências por cada um dos procedimentos (ou testes) a seguir:

1) testes de conformidade; e

2) testes substantivos."

A estratégia de auditoria para esta empresa, em termos de definição da extensão, época e natureza dos exames consistirá numa combinação dos seguintes enfoques:

• confiança em atributos-chave dependentes de processamento por computador; e
• confiança em atributos-chave que não dependem de processamento por computador

Cada uma dessas estratégias deve ser apoiada por testes apropriados, de forma que a avaliação do sistema possa indicar que existe segurança razoável de que os objetivos espeáficos de controle estejam sendo alcançados.

Os fatores de risco inerente cuja presença, na prática, esta empresa tem notado com maior frequência são:

• clientes de setores em recessão;
• cálculos complexos;
• obsolescência de produtos de alta tecnologia; e
• não cumprimento dos Princípios de Contabilidade, quando do reconhecimento das receitas envolvendo produtos intangíveis.

Quanto aos fatores de risco de controle, esta empresa parte do pressuposto de que sempre existirá algum risco de controle devido às limitações inerentes a qualquer sistema de controle interno. Entre essas limitações, as que mais se observam na prática são:

• erros por mau entendimento dos atributos-chave estabelecidos;
• falta de segregação de funções incompatíveis, como por exemplo, autorização e registro das operações realizadas;
• falta de uma adequada reconciliação entre os registros e os ativos físicos, documentos ou contas-chave; e
• erros na constituição de provisões com vistas à sonegação de impostos.

NOTA DO COSIFE: Justamente porque ocorriam muitas fraudes na constituição de provisões, no sentido de reduzir o lucro tributável, foi alterada a legislação vigente que passou a impossibilitar a dedução de quaisquer provisões para efeito do calculo do imposto de renda, salvo as provisões para pagamento de férias aos empregados e do 13º salário. (RIR/1999 - Artigos 335 a 339)

2.2. Elaboração e análise de fluxogramas de sistemas

Os métodos de fluxogramação de sistemas utilizados por esta empresa são:

• ANSI - uso de símbolos universalmente padronizados, com ligeiras adaptações enfocadas pela própria empresa entrevistada; e
• Diagrama de fluxo de transações - que consiste na identificação dos pontos de controle do sistema, dos atributos e dos procedimentos que se relacionam com os objetivos específicos de controle. Tal enfoque enfatiza a importância dos fluxogramas do ponto de vista de controle interno dos procedimentos aplicados tanto aos documentos quanto às informações.

A técnica de fluxogramação que a empresa entrevistada utiliza para indicar o modo pelo qual as transações fluem através do sistema é a horizontal por organização.

Ao se perguntar se após o levantamento do fluxograma que representa o setor a ser examinado, os pontos críticos nele identificados são convenientemente registrados nos papéis de trabalho da empresa, esta nos respondeu que "sim", sendo esse registro feito da seguinte forma:

"Resumimos os procedimentos e atributos-chave nos quais pretendemos confiar e testar no papel de trabalho ARE na seção de Avaliação do Sistema e ticamos o quadro apropriado de avaliação (sim/não) que indica se o sistema oferece segurança razoável de que'o objetivo de controle está sendo atingido".

A empresa não elabora fluxograma considerado ideal para corrigir as falhas encontradas nas rotinas examinadas.

Na opinião desta empresa, os fluxogramas proporcionam uma descrição completa do sistema e, portanto, podem ser usados com eficácia em:

• orientação de pessoal novato;
• definição de áreas de responsabilidade;
• identificação dos controles contábeis importantes; e
• avaliação da eficiência dos procedimentos do sistema.

Por fim, a entrevistada faz questão de enfatizar que o fluxograma de sistema é a forma mais clara de documentar os aspectos importantes de um sistema contábil.

2.3. Uso das técnicas de auditoria analítica para avaliar a precisão e efetividade do sistema contábil e respectivos controles internos

Ao se perguntar se a entrevistada acredita que somente um amplo entendimento dos elementos que compõem a estrutura de controle interno é que poderá oferecer condições para que o auditor possa tirar conclusões sobre a eficiência e eficácia dos sistemas e rotinas implantados e mantidos pelo cliente, a sua resposta foi "não". Ela enfatizou que o seu enfoque leva também em consideração o ambiente interno e externo no qual a companhia opera, bem como, a revisão analítica detalhada a fim de determinar o risco inerente, que segundo ela é um dos fatores mais relevantes para avaliação do risco de auditoria.

A empresa afirma que determina a precisão e efetividade do sistema contábil e dos controles internos pertinentes para planejar os procedimentos de auditoria das demonstrações contábeis, de forma a delinear com .eficácia a sua natureza, extensão e época apropriada.

Para avaliar essa precisão e efetividade, a entrevistada afirma que utiliza as técnicas de auditoria analítica, conjugada com a análise de risco específico.

Na entrevista, indagou-se como são determinadas, por esta empresa, a precisão e efetividade do sistema contábil e respectivos controles, bem como a decisão de testá-los, e sua resposta foi:

"a conjugação dos riscos inerentes e de controle irão determinar a probabilidade de erro material nas contas afetadas a fim de definir a natureza, época e extensão dos testes a serem executados."

Ao definir a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria das demonstrações contábeis, no fim do ano, a empresa afirma que não calcula a confiabilidade desejada.

O grau de confiança nos controles e a decisão de testá-los é feita através da análise de risco específico, projetado para cada objetivo específico de controle, conforme segue:

Na opinião desta empresa, o fator que mais tem influenciado a determinação da confiabilidade nos controles das empresas auditadas é "a falta de segregação das funções de autorização, registro, salvaguarda, reconciliação e avaliação em um sistema contábil".

A empresa entende que o seu enfoque possibilita a determinação da precisão e efetividade de um sistema contábil e de seus controles internos, sem a utilização das técnicas de auditoria analítica, embora entenda que o uso destas últimas deve ser incentivado.

Dentre as várias problemáticas apontadas no questionário, esta empresa afirma que aquela que mais dificulta o uso das técnicas de auditoria analítica é a exigência de um maior conhecimento técnico

A entrevistada afirma que, além das técnicas de auditoria analítica, utiliza outras ferramentas de auditoria para avaliar a precisão e efetividade do sistema contábil e dos controles respectivos. Tais ferramentas são:

• formulários de avaliação de controles do computador;
• memorandos;
• narrativas de descrição do sistema; e
• manuais de procedimentos ou descrição de rotinas.

Embora a entrevistada venha incentivando o uso de fluxogramas e testes limitados de procedimentos, em sua opinião, o seu enfoque possibilita a utilização das ferramentas apontadas acima em todos os tipos de auditoria.

2.4. Procedimentos de auditoria analítica

Os principais procedimentos que a entrevistada adota, para executar uma revisão preliminar dos sistemas de controles de um cliente, podem ser assim resumidos:

• obtenção de uma visão geral do sistema contábil;
• avaliação dos controles sobre alterações de programas e acesso a arquivo de dados;
• desenvolvimento de uma estratégia geral de auditoria;
• estabelecimento de uma base para confiança; e
• desenvolvimento do enfoque preliminar de auditoria.

A empresa preconiza como sendo fundamental, para obter bons resultados na avaliação do sistema de controle interno contábil de um cliente, a consideração dos seguintes atributos-chave:

• verificação independente, revisões e aprovações;
• comparação de documentos;
• pré-numeração e verificação de sequência;
• verificação de cálculos;
• reconciliações com os totais de controle;
• reconciliações com informações externas; e
•  restrições ao acesso.

Por outro lado, ela afirma que faz o acompanhamento das deficiências observadas por ocasião da auditoria de sistemas, quando é preparada uma carta de recomendações apontando as deficiências identificadas e as sugestões para a sua melhoria ou correção.

Esse acompanhamento é feito por intermédio do follow-up das deficiências apontadas.

Na opinião desta empresa, a divisão do sistema global em seções lógicas que mais facilita a preparação de fluxogramas de sistemas e a identificação de áreas com problemas de controles é a seguinte:

• vendas (englobando os setores de venda / crédito e cobrança / tesouraria);
• compras (englobando os setores de compra / contas a pagar / tesouraria);
• folha de pagamento (englobando os setores de pessoal e tesouraria); e
• inventário (custo mercadoria vendida).

Como decorrência dessa divisão, os seguintes benefícios podem ser alcançados pelo auditor:

• a segregação de funções dentro do sistema que está sendo fluxogramado fica mais fácil de ser visualizada; e
• melhor entendimento do sistema examinado.

Em função desses e de outros benefícios é que o uso das técnicas de auditoria , analítica para documentar o sistema de controle das áreas apontadas acima é incentivado por esta empresa.

2.5. Considerações finais

Na opinião desta empresa, o uso das técnicas de auditoria analítica pode trazer vantagens adicionais frente ao uso das técnicas tradicionais numa auditoria contábil. Tais vantagens são assim resumidas:

• concentração dos trabalhos nas áreas consideradas de maior risco; e
• redução no volume de testes a serem efetuados.

A eficiência (em termos de tempo requerido para testes) das técnicas de auditoria analítica é assim descrita pela entrevistada:

"Concentrar a ênfase da auditoria nas áreas onde o risco de ocorrência de erros materiais for considerado alto e os testes de auditoria serão reduzidos nas áreas onde tal risco for considerado baixo."

Por fim, ela esclarece que este é o objetivo principal da empresa. Devido à importância do assunto para o cenário contábil e, em particular, para a auditoria, o entrevistado manifestou interesse em adquirir cópia desta pesquisa.