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NBC TG 1000 - CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS - Seção 22 - Passivo e Patrimônio Líquido

NBC - NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC-T - NORMAS TÉCNICAS
NBC-TG - NORMAS TÉCNICAS GERAIS

NBC TG 1000 (R1) - CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS

Seção 22 - Passivo e Patrimônio Líquido (Revisada em 29-12-2018)

Alcance desta seção

22.1 Esta seção estabelece os princípios para classificação de instrumentos financeiros como passivo ou patrimônio líquido e aborda a contabilidade para títulos patrimoniais emitidos para partes individuais ou outras partes atuando nas suas posições como investidores em títulos patrimoniais (isto é, nas suas posições como proprietários). A Seção 26 - Pagamento Baseado em Ações aborda a contabilidade para as transações nas quais a entidade recebe bens ou serviços (incluindo serviços de empregados) como recursos em contrapartida por seus títulos patrimoniais (incluindo ações e opções de ações) de empregados e de outros fornecedores atuando como vendedores de bens e serviços.

22.2 Esta seção deve ser aplicada na classificação de todos os tipos de instrumentos financeiros, exceto:

(a) aquelas participações em controladas, coligadas e empreendimentos controlados em conjunto que são contabilizados de acordo com a Seção 9 - Demonstrações Consolidadas e Separadas, Seção 14 - Investimento em Controladas e Coligada ou Seção 15 - Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);

(b) direitos e obrigações de empregados sob planos de benefícios a empregados, para qual a Seção 28 - Benefícios a Empregados se aplica;

(c) contratos para recursos contingentes em combinação de negócios (ver Seção 19 - Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)). Essa isenção se aplica apenas para a entidade adquirente.

(d) instrumentos financeiros, contratos e obrigações sob pagamento baseado em ações se aplica a Seção 26, exceto que os itens 22.3 a 22.6 devem ser aplicados para ações em tesouraria compradas, vendidas, emitidas, ou canceladas relacionadas com planos de opções de ações de empregados, planos de compra de ações de empregados, e todos os outros acordos de pagamento baseado em ações.

Classificação de instrumento como passivo ou patrimônio líquido

22.3 Patrimônio líquido é a diferença entre o total dos ativos da entidade e todos os seus passivos. Um passivo é uma obrigação presente da entidade, originada de eventos já ocorridos, cuja liquidação deve resultar em saída de recursos capazes de gerar benefícios econômicos. O patrimônio líquido inclui os investimentos realizados pelos proprietários da entidade, mais adições a esses investimentos obtidas por meio de operações rentáveis e retidas para utilização nas operações da entidade (lucros acumulados), menos as reduções nos investimentos dos proprietários como resultado de operações não rentáveis (prejuízos acumulados) ou distribuições para os proprietários.

22.3A A entidade deve classificar um instrumento financeiro como passivo financeiro ou como patrimônio líquido de acordo com a essência do acordo contratual, não simplesmente sua forma legal, e de acordo com as definições de passivo financeiro e instrumento patrimonial. Salvo se a entidade tiver direito incondicional de evitar a entrega de caixa ou outro ativo financeiro para liquidar a obrigação contratual, a obrigação atende à definição de passivo financeiro, e é classificada dessa forma, exceto para aqueles instrumentos classificados como instrumento patrimonial de acordo com o item 22.4. (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

22.4 Alguns instrumentos financeiros que atendem à definição de passivo são classificados como patrimônio líquido porque eles representam a participação residual nos ativos líquidos da entidade:.

(a) um instrumento resgatável é um instrumento financeiro que provê ao detentor o direito de vender esse instrumento de volta para o emissor por caixa ou outro ativo financeiro ao exercer o direito de venda ou é automaticamente resgatado ou recomprado pelo emissor na ocorrência de evento futuro incerto ou a morte ou aposentadoria do detentor do instrumento. Um instrumento resgatável que possui todas as seguintes características é classificado como título patrimonial:

(i) o instrumento confere ao detentor uma participação proporcional nos ativos líquidos da entidade na hipótese da liquidação da entidade. Os ativos líquidos da entidade são aqueles ativos remanescentes após a dedução de todas as reivindicações sobre seus ativos;

(ii) o instrumento está na classe de instrumentos que é subordinada a todas as outras classes de instrumentos;

(iii) todos os instrumentos financeiros, que estão nessa classe de instrumentos que é subordinada a todas as outras classes de instrumentos, possuem características idênticas;

(iv) além das obrigações contratuais do emissor de resgatar ou recomprar o instrumento por caixa ou outro ativo financeiro, o instrumento não inclui qualquer obrigação contratual de entregar caixa ou outro ativo financeiro para outra entidade, ou de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que são potencialmente desfavoráveis para a entidade, e não é um contrato que será liquidado ou pode ser liquidado pelo próprio título patrimonial da entidade;

(v) o total dos fluxos de caixa esperados atribuíveis ao instrumento ao longo da vigência do instrumento é baseado substancialmente no resultado, na mudança dos ativos líquidos reconhecidos ou na mudança do valor justo dos ativos líquidos reconhecidos e não reconhecidos da entidade ao longo da vigência do instrumento (excluindo quaisquer efeitos do instrumento);

(b) os instrumentos, ou partes de instrumentos, que são subordinados a todas as outras classes de instrumentos são classificados como patrimônio líquido se impuserem à entidade uma obrigação de entregar a outra parte uma participação proporcional nos ativos líquidos da entidade apenas na liquidação.

22.5 Os seguintes instrumentos são exemplos de instrumentos que são classificados como passivos ao invés de patrimônio líquido:

(a) um instrumento é classificado como passivo se as distribuições dos ativos líquidos na liquidação estiverem sujeitas a um valor máximo (teto). Por exemplo, se na liquidação os detentores do instrumento receberem uma participação proporcional dos ativos líquidos, mas esse valor for limitado a um teto e o excesso dos ativos líquidos for distribuído a uma organização de caridade ou ao governo, o instrumento não é classificado como patrimônio líquido;

(b) um instrumento resgatável é classificado como patrimônio líquido se, no momento de exercício da opção de venda, o detentor receber uma participação proporcional dos ativos líquidos, mensurada de acordo com esta Norma. Entretanto, se ao detentor for conferido um valor mensurado de acordo com alguma outra base, o instrumento é classificado como passivo;

(c) um instrumento é classificado como passivo se obrigar a entidade a fazer pagamentos aos detentores antes da liquidação, tais como dividendo obrigatório;

(d) um instrumento resgatável que é classificado como patrimônio líquido nas demonstrações contábeis de controlada é classificado como passivo nas demonstrações contábeis consolidadas do grupo econômico;

(e) uma ação preferencial que provê o resgate obrigatório pelo emissor por valor fixo ou determinável em data futura fixa ou determinável, ou fornece ao detentor o direito de exigir que o emissor resgate o instrumento em ou após data específica por valor fixo ou determinável, é um passivo financeiro.

22.6 As ações dos membros de entidades cooperativas e instrumentos similares são patrimônio líquido se:

(a) a entidade tem direito incondicional de recusar o resgate das ações dos membros; ou

(b) o resgate é incondicionalmente proibido pela lei local, regulação ou estatuto da entidade.

NOTA DO COSIFE:

A Resolução CFC 1.324/2011 alterou a vigência para as sociedades cooperativas.

Segundo a Resolução CFC 1.501/2015, a adoção obrigatória de que trata o Art. 1º da Resolução CFC n.º 1.324/11 passa a ser 1º de janeiro de 2017.

Emissão original de ações ou outros títulos patrimoniais

22.7 A entidade deve reconhecer a emissão de ações ou outros títulos patrimoniais como patrimônio líquido quando emitir esses instrumentos e a outra parte for obrigada a conceder caixa ou outros recursos a entidade em troca dos instrumentos:.

(a) se os títulos patrimoniais forem emitidos antes da entidade receber o caixa ou os outros ativos, a entidade deve apresentar o valor recebível como redução do patrimônio líquido no seu balanço patrimonial, e não como ativo;

(b) se a entidade receber o caixa ou os outros ativos antes dos títulos patrimoniais serem emitidos e a entidade não puder ser exigida a reembolsar o caixa ou outros recursos recebidos, a entidade deve reconhecer o aumento correspondente no patrimônio líquido na extensão dos valores recebidos;

(c) na extensão em que os títulos patrimoniais tenham sido subscritos, mas não emitidos, e a entidade ainda não tenha recebido o caixa ou os outros recursos, a entidade não deve reconhecer o aumento no patrimônio líquido.

22.8 A entidade deve mensurar os títulos patrimoniais, exceto aqueles emitidos como parte de combinação de negócios ou aqueles contabilizados, de acordo com os itens 22.15A e 22.15B, pelo valor justo de caixa ou de outros recursos recebidos ou a receber, líquido dos custos de transação. Se o pagamento é a prazo e o valor do dinheiro no tempo for material, a mensuração inicial deve ser na base de valor presente. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

22.9 A entidade deve contabilizar os custos de transação relativos à transação de instrumento patrimonial como dedução do patrimônio líquido. Os tributos referentes aos custos de transação devem ser contabilizados de acordo com a Seção 29 - Tributos sobre o Lucro. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

22.10 A forma na qual o aumento no patrimônio líquido proveniente da emissão de ações ou de outros títulos patrimoniais é apresentado no balanço patrimonial é determinada pelas leis aplicáveis. Por exemplo, o valor de face (ou outro valor nominal) das ações e o valor pago em excesso a valor de face podem ser apresentados separadamente.

Venda de opção, direito de subscrição e warrant

22.11 A entidade deve aplicar os princípios descritos nos itens 22.7 a 22.10 aos títulos patrimoniais emitidos por meio da venda de opções, direitos de subscrição, warrants e instrumentos patrimoniais similares.

Capitalização ou bonificação em ações e desdobramento de ações

22.12 A capitalização ou bonificação em ações (algumas vezes referida como dividendo em ações) é uma emissão de novas ações aos acionistas na proporção das suas ações existentes. Por exemplo, a entidade pode dar a seus acionistas um dividendo ou ação bonificada para cada cinco ações mantidas. A ação desdobrada (algumas vezes referida como ação dividida) é a divisão das ações existentes da entidade em múltiplas ações. Por exemplo, no desdobramento de ações, cada acionista pode receber uma ação adicional para cada ação mantida. Em alguns casos, as ações previamente emitidas em circulação são canceladas e substituídas por novas ações. A capitalização, a bonificação em ações e o desdobramento de ações não alteram o total do patrimônio líquido. A entidade deve reclassificar os valores dentro do patrimônio líquido conforme exigido pelas leis aplicáveis. O mesmo vale para o caso de quotas ao invés de ações.

Dívida conversível ou instrumentos financeiros compostos similares

22.13 Ao emitir dívida conversível ou instrumentos financeiros compostos similares que contenham componente de passivo e componente de patrimônio líquido, a entidade deve alocar os valores entre o componente de passivo e o componente de patrimônio líquido. Para fazer essa alocação, a entidade deve primeiramente estabelecer o valor do componente de passivo conforme o valor justo de passivo similar que não tenha a característica de conversão ou componente de patrimônio líquido associado semelhante. A entidade deve alocar o valor residual para o componente de patrimônio líquido. Os custos de transação devem ser alocados entre o componente de passivo e o componente de patrimônio líquido com base nos seus valores justos relativos.

22.14 A entidade não deve revisar a alocação em período subsequente.

22.15 Nos períodos seguintes à emissão dos instrumentos, a entidade deve contabilizar o componente do passivo conforme abaixo: (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

(a) de acordo com a Seção 11- Instrumentos Financeiros Básicos, se o componente do passivo atender às condições do item 11.9. Nesses casos, a entidade, sistematicamente, deve reconhecer qualquer diferença entre o componente de passivo e o valor do principal a ser pago no vencimento como despesa de juros adicionais utilizando o método da taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O apêndice desta seção ilustra a contabilização para o emissor de dívida conversível quando o componente do passivo atender às condições do item 11.9; (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

(b) de acordo com a Seção 12 - Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros, se o componente do passivo não atender às condições do item 11.9. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

22.15B Se parte da contraprestação paga estiver relacionada à modificação dos termos da parte remanescente do passivo, a entidade deve alocar a contraprestação paga entre a parte do passivo extinto e a parte que permanece pendente. Essa alocação deve ser feita em base razoável. Se o passivo remanescente tiver sido substancialmente modificado, a entidade deve contabilizar a modificação como extinção do passivo original e o reconhecimento de novo passivo, conforme requerido pelo item 11.37. (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

22.15C A entidade não deve aplicar os itens 22.15A e 22.15B a transações em situações em que:

(a) o credor também é acionista direto ou indireto e está agindo em sua capacidade de acionista existente direto ou indireto; (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

(b) o credor e a entidade são controlados pela mesma parte ou partes antes e após a transação, e a essência da transação inclui a distribuição de patrimônio pela entidade, ou contribuição de patrimônio para a entidade; (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

(c) a extinção do passivo financeiro por meio da emissão de instrumentos patrimoniais está de acordo com os termos originais do passivo financeiro (ver itens 22.13 a 22.15). (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

Ações ou quotas em tesouraria

22.16 As ações ou quotas em tesouraria são títulos patrimoniais da entidade que tenham sido emitidos e readquiridos subsequentemente pela entidade. A entidade deve deduzir do patrimônio líquido o valor justo dos recursos concedidos pelas ações ou quotas em tesouraria. A entidade não deve reconhecer ganho ou perda no resultado na aquisição, venda, emissão ou cancelamento de ações ou quotas em tesouraria.

Distribuição para os proprietários

22.17 A entidade deve reduzir o patrimônio líquido pelos valores das distribuições para os sócios (detentores de seus títulos patrimoniais). Os tributos referentes a distribuições a sócios devem ser contabilizados de acordo com a Seção 29. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

22.18 Às vezes a entidade distribui outros ativos diferentes de caixa a seus sócios (distribuição não monetária). Quando a entidade declara tal distribuição e possui a obrigação de distribuir ativos não monetários para seus proprietários, ela deve reconhecer o passivo. A entidade deve mensurar o passivo pelo valor justo dos ativos que serão distribuídos, salvo se atender às condições do item 22.18A. Ao final de cada período de divulgação e na data de liquidação, a entidade deve revisar e ajustar o valor contábil do dividendo ou outra distribuição de lucro a pagar para refletir as mudanças no valor justo dos ativos que serão distribuídos, com quaisquer mudanças reconhecidas no patrimônio líquido como ajustes do valor da distribuição. Quando a entidade liquida o dividendo, ela deve reconhecer no resultado qualquer diferença entre o valor contábil dos ativos distribuídos e o valor contábil do dividendo a pagar. (Alterado pela NBC TG 1000 (R1))

22.18A Se o valor justo dos ativos a serem distribuídos não puder ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço excessivo, o passivo deve ser mensurado ao valor contábil dos ativos a serem distribuídos. Se antes da liquidação o valor justo dos ativos a serem distribuídos puder ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço excessivo, o passivo deve ser remensurado ao valor justo com o ajuste correspondente feito ao valor da distribuição e contabilizado de acordo com o item 22.18. Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

22.18B Os itens 22.18 e 22.18A não se aplicam à distribuição de ativo não monetário que seja controlado pela mesma parte ou partes antes e depois da distribuição. Essa exclusão se aplica às demonstrações contábeis separadas, individuais e consolidadas da entidade que efetua a distribuição. (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

Participação dos não controladores e transações com ações de controlada consolidada

22.19 Nas demonstrações contábeis consolidadas, a participação dos não controladores nos ativos líquidos da controlada é incluída no patrimônio líquido. A entidade deve tratar as mudanças na participação de controlador na controlada que não resulte na perda de controle como transação com detentores de títulos patrimoniais nas suas posições de detentores de títulos patrimoniais. Consequentemente, o valor contábil da participação dos não controladores deve ser ajustado para refletir as mudanças na participação da controladora nos ativos líquidos da controlada. Qualquer diferença entre o valor pelo qual a participação dos não controladores é ajustada nesse momento e o valor justo dos recursos pagos ou recebidos, caso exista, deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido e atribuída aos detentores dos títulos patrimoniais da controladora. A entidade não deve reconhecer ganhos ou perdas sobre essas mudanças. Além disso, a entidade não deve reconhecer qualquer mudança nos valores contábeis dos ativos (incluindo o ágio por expectativa de rentabilidade futura) ou passivos resultantes de tais transações.

Divulgação

22.20 Se o valor justo dos ativos a serem distribuídos, conforme descrito nos itens 22.18 e 22.18A, não puder ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço excessivo, a entidade deve divulgar esse fato e os motivos pelos quais a mensuração confiável do valor justo implicaria custo ou esforço excessivo. (Incluído pela NBC TG 1000 (R1))

Apêndice da Seção 22 - Exemplos de tratamento contábil para o emissor de instrumento de dívida conversível

Este Apêndice acompanha, mas não é parte da Seção 22. Ele fornece direcionamentos para a aplicação das exigências dos itens 22.13 a 22.15.

Em janeiro de 20X5, a entidade emite 500 títulos conversíveis. Os títulos são emitidos com o valor de face de $ 100 para cada título, com duração de 5 anos, sem custos de transação. O total de recebimentos pela emissão é de $ 50.000. Os juros são pagáveis, ao final de cada período, à taxa de juros anual de 4%. Cada título é conversível, pela opção do detentor, em 25 ações ordinárias em qualquer época até o vencimento. No momento em que os títulos são emitidos, a taxa de juros de mercado para uma dívida similar, que não tenha a opção de conversão, é de 6% ao ano.

No momento da emissão do instrumento, o componente de passivo necessita ser avaliado primeiro, e a diferença entre o total de recebimento da emissão (que é o valor justo do instrumento na sua totalidade) e o valor justo do componente de passivo, é atribuída ao componente de patrimônio líquido. O valor justo do componente de passivo é calculado por meio da determinação de seu valor presente, utilizando a taxa de desconto de 6%. Os cálculos e os lançamentos contábeis são apresentados a seguir:

  $
Recebimentos pela emissão do títulos (a) 50.000
Valor presente do principal ao final de cinco anos (ver os cálculos abaixo) 37.363
Valor presente dos juros a pagar anualmente, ao final do período, ao longo dos cinco anos 8.425
Valor presente do passivo, que é o valor justo do componente passivo (b) 45.788
Residual, que é o valor justo do componente de patrimônio líquido (a) - (b) 4.212

O emissor dos títulos faz os seguintes lançamentos contábeis em 1º de janeiro de 2005:

D - Caixa $ 50.000
C - Passivo Financeiro - Títulos conversíveis $ 45.788
C - Patrimônio Líquido $ 4.212

Após a emissão, o emissor irá amortizar o desconto na emissão dos títulos de acordo com a seguinte tabela:

  (a)
Pagamento
de juros
(
$)
(b)
Total da despesa de juros
(
$) = 6% x (e)

(c)
Amortização do desconto
da emissão
do títulos
(
$) = (b) - (a)

(d)
Desconto
da emissão
dos títulos
(
$) = (d) - (c)
(e)
Passivo
líquido

($) =
50.000 - (d)
01/01/20X5       4.212 45.788
31/12/20X5 2.000 2.747 747 3.465 46.535
31/12/20X6 2.000 2.792 792 2.673 47.327
31/12/20X7 2.000 2.840 840 1.833 48.167
31/12/20X8 2.000 2.890 890 943 49.057
31/12/20X9 2.000 2.943 943 0 50.000
Totais 10.000 14.212 4.212    

Ao final de 20X5, o emissor faria o seguinte lançamento contábil:

D - Despesa de juros $ 2.747
C - Desconto na emissão do títulos $ 747
C - Caixa $ 2.000

Cálculos

Valor presente do principal de $ 50.000 à taxa de 6%.

50.000/(1,06)^5 = $ 37.363

Valor presente dos juros anuais de $ 2.000 (=50.000 × 4%) pagáveis ao final de cada um dos cinco anos

Os pagamentos de juros anuais de $ 2.000 são uma anuidade - uma série de fluxos de caixa com um número limitado (n) de pagamento periódicos (PMT), recebíveis nas datas 1 até n. Para calcular o valor presente dessa anuidade, os pagamentos futuros são descontados pela taxa de juros periódica (i) utilizando a seguinte fórmula:

PV = (PMT/i) × [1 - [(1/1+ i)^n]

Portanto, o valor presente dos pagamentos de juros anuais de $ 2.000 é ($ 2.000/0,06) × [1 - [(1/1,06)^5] = $ 8.425

Isso é equivalente a soma dos valores presentes de cinco pagamentos individuas de 2.000, conforme a tabela a seguir:

  $
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X5 = 2,000/1,06 1.887
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X6 = 2,000/1,06^2 1.780
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X7 = 2,000/1,06^3 1.679
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X8 = 2,000/1,06^4 1.584
Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X9 = 2,000/1,06^5 1.495
Total 8.425

Além disso, outra maneira de realizar este cálculo é por meio da utilização de tabela de valor presente de uma anuidade ordinária, paga ao final do período, por cinco períodos, a uma taxa de 6% ao período. (Tais tabelas podem ser facilmente encontradas na internet). O fator de valor presente é 4,2124. Ao se multiplicar este fator pelo pagamento anual de $ 2.000, encontra-se o valor presente de $ 8.425.


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